Являются расходы, связанные с производством и реализацией. Они в свою очередь делятся на прямые и косвенные расходы.

Прямые расходы это…

Согласно статье 318 Налогового кодекса распределение расходов по реализации на прямые и косвенные должны проводить организации, которые используют для расчета налога на прибыль метод начисления. О том, что относится к прямым расходам в налоговом учете, говорится в той же статье.

В первую очередь, прямые расходы - это материальные затраты, регламентируемые статьей 254 Налогового кодекса. Среди них можно выделить:

расходы на приобретение сырья, комплектующих и прочих аналогичных вещей для производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также на покупку различных материалов для упаковки или иной подготовки товаров к продаже;
сюда же относятся траты на покупку инвентаря и инструментов, которые требуются для производственного процесса и при этом не относятся к основным средствам;
оплата коммунальных услуг для функционирования производственных помещений;
приобретение спецодежды;
оплата работ и услуг производственного характера, словом все расходы, которые могут возникнуть в процессе работы компании по ее основным видам деятельности.

Следующая категория прямых расходов на производство продукции - это расходы на оплату труда. Они включают как непосредственную зарплату сотрудников организации, различные надбавки и выплати стимулирующего характера, а также страховые взносы, которые обязан уплачивать каждый работодатель.

И, наконец, прямые расходы включают в себя суммы начисленной амортизации по объектам основных средств, которые предприятие использует в производстве или при выполнении работ и услуг.

Все прочие виды расходов, которые с одной стороны связаны с производственным процессом, то есть не относятся к внереализационным , но вместе с тем, не подпадают ни под один из перечисленных видов прямых затрат, относятся к косвенным расходам.

В то же время компания сама определяет и закрепляет в учетной политике метод распределение расходов на прямые и косвенные. Представленное выше распределение носит лишь общий характер. Так, например, зарплата сотрудников компании в целом может делиться на оплату труда «производственников» и административного персонала. Последнюю будет логичным отнести к косвенным затратам. Та же ситуация и с материальными расходами и амортизационными отчислениями. Ведь подобные траты могут также осуществляться как рамках производственного процесса, так и для функционирования организации в целом, обеспечения ее руководства и администрации и прочих вспомогательных структур, которые не участвуют в непосредственном выпуске продукции, работ или услуг.

Смысл же такого ранжирования затрат заключается в том, что косвенные расходы для целей расчета налога на прибыль принимаются единовременно, по факту их совершения и выполнения общих условий признания затрат в налоговом учете. Прямые же учитываются лишь после реализации продукции, в производстве которой эти расходы участвовали.

Прямые затраты в бухгалтерском учете

Перечень прямых расходов по налогу на прибыль в целом идентичен видам расходов по обычным видам деятельности в бухгалтерском учете. Их, напомним, регламентирует ПБУ 10/99 «Расходы организации». В пункте 8 этого документа содержится аналогичный список затрат: материальные расходы, амортизация , затраты на оплату труда и социальные отчисления. Впрочем, тут же приведет и еще один пункт – прочие затраты, что позволяет фирме, опять-таки, самой определять, какие именно расходы она будет относить к данной категории.

В целом такая возможность самостоятельного распределения затрат как в налоговом, так и в бухгалтерском учете дает один дополнительный бонус: если компания будет придерживаться общих принципов отнесения затрат к прямым в НУ и к обычным в БУ, это позволит ей в значительной степени унифицировать ведение учета в целом по организации.

Производственные расходы делятся на прямые и косвенные. Все они, если обоснованны и подтверждены, в конце концов уменьшают налоговую базу по прибыли, но в разное время.

Посмотрим, как правильно классифицировать свои производственные расходы и чем нужно руководствоваться. Ведь правильное деление таких расходов поможет сделать учет максимально безопасным в случае налоговой проверки.

Зачем нужно деление расходов на прямые и косвенные

Деление расходов текущего периода на прямые и косвенные требуется для правильного установления момента признания затрат в составе расходов, которые уменьшают доходы текущего периода:

прямые расходы списываются на уменьшение налоговой базы только после реализации продукции, в расходах на производство которой они учтены. Сформированная сумма прямых расходов текущего месяца подлежит ежемесячному распределению между НЗП (незавершенным производством) и изготовленной в течение месяца продукцией (выполненными работами, оказанными услугами). Затем рассчитывается сумма прямых расходов, приходящаяся на готовую, отгруженную и реализованную в текущем месяце продукци юстатьи 318 , 319 НК РФ .

Четкой методики распределения прямых расходов на остатки НЗП и произведенной продукции в Налоговом кодексе нет. Конкретные правила такого распределения разрабатываются организацией с учетом специфики производства;

косвенные расходы списываются на уменьшение налоговой базы сразу - в том месяце, в котором возникли (без привязки к реализации продукции).

Учтите, что если определенные затраты связаны с получением доходов в течение нескольких отчетных периодов, то необходимо распределить такие расходы между разными периодами исходя из принципа равномерности признания доходов и расходов, а уже потом учитывать их при формировании «прибыльной» базы, ориентируясь на то, являются они прямыми или косвенным ип. 1 ст. 272 НК РФ . Минфин рекомендует равномерно признавать, к примеру, арендные платежи (если они относятся к нескольким периода м)Письмо Минфина от 09.02.2016 № 03-03-06/1/6519 , расходы на сертификацию продукци иПисьмо Минфина от 18.03.2013 № 03-03-06/1/8186 , затраты на приобретение прав на программные продукты, когда в договоре указан период предоставления неисключительных правПисьмо Минфина от 31.08.2012 № 03-03-06/2/95 . Также надо постепенно признавать в качестве затрат текущего периода единовременный платеж по договору страховани яп. 6 ст. 272 НК РФ .

Таким образом, чем меньше перечень прямых расходов, тем больше перечень косвенных, а значит, ваши затраты будут быстрее учтены при расчете налогооблагаемой прибыли.

Перечень прямых расходов должен быть обоснованным

В гл. 25 НК РФ перечни и прямых, и косвенных расходов открытые. Организация сама выбирает, к какой группе расходов относить те или иные затраты, и закрепляет это в учетной политике для целей налогообложени яПисьма Минфина от 10.02.2016 № 03-03-06/3/6878 , от 25.05.2010 № 03-03-06/2/101 (п. 3) . Утвержденные перечни можно менять, но не чаще одного раза в 2 годастатьи 318 , 319 НК РФ .

Однако есть прямые расходы, которые прямо упомянуты в п. 1 ст. 318 Налогового кодекса. Это:

затраты на сырье или материалы, используемые в производстве товаров, комплектующие изделия, полуфабрикаты - те затраты, которые поименованы в подп. 1, 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;
расходы на оплату труда персонала, участвующего в производственном процессе, а также соответствующие взносы на обязательное социальное страхование;
суммы амортизации основных средств, используемых при производстве.

Обычно организации расширяют этот перечень прямых расходов за счет затрат:

на услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с производством продукции (расходы на переработку сырья на давальческой основе, на субподрядные работы и т. д.);
на аренду и коммунальные платежи по производственным помещениям;
на страхование производственного оборудования и помещений.

Встречаются расходы, которые исходя из своей сущности могут показаться прямыми, однако в налоговом учете их без проблем можно отнести к косвенным. Яркий пример тому - амортизационная премия. Ее (в отличие от обычной амортизации) можно учитывать как косвенный расход, вне зависимости от того, как и где используется оборудование, в том числе и когда амортизационная премия начисляется при реконструкции, достройке или модернизаци ип. 3 ст. 272 НК РФ ; Письма Минфина от 20.08.2014 № 03-03-06/1/41628 , от 28.05.2013 № 03-03-06/1/19228 , от 14.12.2011 № 03-03-06/2/198 .

В большинстве случаев для того, чтобы убрать какой-то расход из списка прямых (которые упомянуты в гл. 318 НК РФ в качестве ориентировочных), нужны веские основания. Иначе претензии налоговиков гарантированы. Проверяющие считают, что механизм распределения затрат на производство должен содержать экономически обоснованные показатели, обусловленные технологическим процессо мПисьма Минфина от 30.08.2013 № 03-03-06/1/35755 ; ФНС от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@ .

Если утвердить в учетной политике необоснованно узкий перечень прямых расходов, проверяющим это не понравится. Так, одна организация, занимающаяся производством автомобилей, учитывала в качестве прямых расходов только материалы (основные, возвратные отходы, покупные комплектующие и полуфабрикаты собственного производства) и транспортно-заготовительные расходы. Все остальное учитывалось как косвенные расходы. Инспекторы посчитали, что без оборудования и работников невозможно производство автомобилей. А значит, в перечень прямых расходов надо включить амортизацию основных средств, используемых в производстве, затраты на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства, а также страховые взносы. И суд поддержал инспекци юПостановление ФАС СЗО от 15.10.2013 № А56-63786/2012 .

Кроме того, налоговики считают, что, если какой-либо расход нельзя отнести к конкретному производственному процессу по изготовлению какого-либо вида продукции (выполнению работ, оказанию услуг), это не означает, что такой расход надо учитывать как косвенный. Организация должна в своей учетной политике определить обоснованный механизм распределения таких расходо вПисьмо Минфина от 07.12.2012 № 03-03-06/1/636 . В остальных случаях действует общее правило: только когда нет реальной возможности включить отдельные затраты в прямые расходы, применив при этом экономически обоснованные показатели, организация может отнести такие затраты к косвенным расхода мПисьмо ФНС от 24.02.2011 № КЕ-4-3/2952@ .

Разрабатывать методику распределения, по мнению налоговых органов, надо и в случае, если у вас несколько видов деятельности. Списать все расходы в косвенные без споров вам не дадут. Но иногда суды принимают сторону налогоплательщиков. Однажды рассматривался такой случай: рыбодобывающее предприятие учло расходы на приобретение топлива и наживы как косвенные. Инспекция настаивала, что они должны учитываться как прямые, поскольку без них невозможен вылов рыбы, ее переработка и доставка. Однако предприятие занималось еще и производством рыбопродукции из покупного сырья, а также сдачей судов в аренду с экипажем. Суд согласился с тем, что организация не имела возможности отнести спорные затраты к прямым расхода мПостановление ФАС ДВО от 09.12.2013 № Ф03-5521/2013 .

Споры возникают и тогда, когда в ходе основного вида деятельности сама собой появляется попутная продукция. Так, одна организация производила основную продукцию (полезное ископаемое медно-колчеданную руду) и попутную продукцию (бедную серно-колчеданную руду). При этом добыча последней была вынужденной. В бухгалтерском и налоговом учете себестоимость попутной продукции определялась только в сумме расходов на ее дробление и транспортировку. Инспекция сочла, что все прямые расходы на извлечение руды надо распределять на добычу как основной, так и попутной продукции. Отметим, что при таком подходе стоимость бедной руды была бы сопоставима (или даже превышала бы) стоимость ценной руды, что экономически неверно. Суд инспекторов не поддержал. Он указал, что в НК нет правила об определении различных составов прямых расходов при производстве основной и попутной продукции. Поэтому все прямые расходы на извлечение руды связаны с добычей основной продукци иПостановление АС УО от 01.12.2014 № Ф09-7773/14 .

Иногда для того, чтобы определить важность и степень участия того или иного вида затрат в производстве продукции, нужен эксперт. Так, однажды налоговики, изучив технологический регламент, выявили, что в процессе производства в качестве теплоносителя используется природный газ. Из этого они сделали вывод: затраты на приобретение газа надо учитывать как прямые. Но организация, занимающаяся производством цемента, включала их в состав косвенных расходов. Суд поддержал организацию, указав, что налоговый орган сделал свой вывод, не обладая специальными познаниями в области химической технологии и не привлекая эксперта. Природный газ не является основой и необходимым компонентом цемента, поэтому его можно учитывать в качестве косвенного расход аПостановление АС ЗСО от 18.12.2014 № Ф04-13294/2014 .

Сравнение с бухучетом

За основу налогового перечня прямых расходов можно взять бухгалтерский перечень затрат, включаемых в себестоимость. Ведь именно из бухучета видно, насколько тот или иной расход связан с производством продукции. К примеру, страховые взносы с зарплаты производственных работников учитываются в прямых расходах в налоговом учете, если они включаются в себестоимость продукции в бухгалтерском учет еПисьма Минфина от 30.05.2012 № 03-03-06/1/283 , от 14.05.2012 № 03-03-06/1/247 .

В бухучете цель - посчитать реальные затраты на производство одного изделия. Список затрат, включаемых в себестоимость продукции, может включать в себя только прямые затраты (в бухучете это расходы, которые непосредственно нужны для производства продукции: сырье, материалы, зарплата производственных рабочих, амортизация производственного оборудования и т. д.). Либо в себестоимость продукции могут включаться и другие виды расходов - общепроизводственных и общехозяйственных - в определенной доле.

В бухучете есть несколько способов расчета себестоимости (к примеру, она может быть полной или усеченной). Выбранный организацией способ должен быть указан в бухгалтерской учетной политике.

Если в бухучете перечень затрат, включаемых в себестоимость, слишком короткий, то при его переносе в налоговую учетную политику тоже могут быть проблемы. Так, в одном судебном споре предприятие, производящее макароны, определяло в бухучете усеченную себестоимость, в основе формирования которой было распределение затрат на переменные (прямые) и постоянные (косвенные). К косвенным затратам были отнесены те, которые связаны с производством нескольких видов продукции, в том числе и расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Инспекция сочла это ошибкой. Однако суд согласился с доводами предприяти яПостановление ФАС ЦО от 04.08.2014 № А36-4628/2013 , ведь учет амортизации как косвенного расхода соответствует отраслевым бухучетным Методическим рекомендация мМетодические рекомендации, утв. Минсельхозпродом 12.01.2000 .

О других спорных ситуациях, возникающих при отнесении затрат к косвенным расходам, читайте в статье:

Но, как правило, перечень бухгалтерских прямых расходов шире, чем список налоговых прямых расходов в п. 1 ст. 318 НК РФ. Поэтому если в налоговом учете вы воспользуетесь бухгалтерским перечнем, претензий к вам со стороны проверяющих быть не должн оПисьмо Минфина от 02.03.2006 № 03-03-04/1/176 .

К примеру, если в организации выпускается всего один вид продукции, то все производственные расходы лучше учитывать как прямые налоговые расходы. Лишь общехозяйственные расходы (к примеру, зарплату дирекции, бухгалтерии и плату за аренду офиса) можно считать косвенными налоговыми расходами.

Однако с налоговой классификацией общехозяйственных расходов в качестве прямых или косвенных возникают сложности у строительных организаций:

одна строительная компания отнесла к прямым все виды затрат, возникающих на начальной стадии строительства объекта недвижимости, в том числе суммы земельного налога и арендной платы за офисные помещения. Все эти расходы были учтены после сдачи построенного жилого дома. Налоговикам это не понравилось, но доказать, что спорные расходы должны были быть списаны как косвенные в периоде их возникновения, они не смогл иПостановление ФАС ПО от 26.06.2014 № А72-5730/2013 ;
в другом деле налоговикам, наоборот, не понравилось то, что общехозяйственные расходы (включая зарплату управленческого персонала) строительная организация учла как косвенные. Они требовали распределения этих расходов между строящимися объектами. Спорные общехозяйственные расходы были связаны с проведением выставочных и презентационных мероприятий, направленных на привлечение внимания к проекту инвесторов, то есть были связаны не только со строительной деятельностью. Поэтому суд налоговиков не поддержа лПостановление ФАС СКО от 05.08.2013 № А32-39866/2011 .

Если вы с очередного года меняете учетную политику и какие-то прямые расходы становятся косвенными, вы не сможете по состоянию на 1 января года (в котором изменение учетной политики вступает в силу) единовременно списать все накопленные прямые расходы, относящиеся к незавершенному производству, в уменьшение налоговой базыПисьма Минфина от 15.09.2010 № 03-03-06/1/588 , от 20.05.2010 № 03-03-06/1/336 . Такие накопленные затраты по-прежнему надо списывать по мере реализации продукци ист. 313 , п. 2 ст. 318 НК РФ .

"В декларации ао налогу на прибыль организации отражена сумма косвенных расходов (стр. 040 Приложения №2 к листу 02_ доля которой в сумме прямых расходов (сумма строк 010, 020 Приложения №2 к Листу 02) составляет 33,08%, следует подтвердить правомерность отражения косвенных расходов". Как корректно составить пояснение и какие нормативные документы отражают нормы процентного соотношения прямых и косвенных расходов в декларации по налогу на прибыль организации.

Налоговики часто анализируют удельный вес прямых и косвенных расходов, а также соотношение стоимостной величины этих видов расходов. Кроме того, поводом запросить пояснения может статьи и различие в составе прямых и косвенных расходов в бухгалтерском и в налоговом учете (когда к косвенным расходам в налоговом учете отнесены бОльшие суммы).

Нормативных документов, содержащих нормы процентного соотношения прямых и косвенных расходов, нет (по крайней мере, в открытом доступе). В соответствии с п.1 ст. 318 НК РФ налогоплательщик вправе самостоятельно определить перечень прямых и косвенных расходов, но перечень этот должен быть экономически обоснованным. То есть если расход непосредственно связан с производством или реализацией, он должен быть отнесен к прямым. К косвенным относятся только те расходы, которые невозможно отнести к прямым по объективным причинам .

Поэтом ваша задача предоставить налоговой пояснения о составе косвенных расходов и причинах, почему данные расходы не могут быть включены в состав прямых. Ознакомьтесь со статьями во вложении, которые мы подобрали для вас, чтобы вы могли применительно к вашей ситуации обосновать налоговой включение тех или иных расходов в состав косвенных.

Как в налоговом учете распределять прямые и косвенные расходы

В налоговом учете расходы на производство и реализацию делят на две группы:

прямые (основные);
косвенные (накладные).

Производство товаров, работ или услуг

Какие расходы при производстве товаров, работ или услуг относить к прямым, а какие к косвенным, вы вправе определить самостоятельно. Перечень расходов утверждает руководитель организации и фиксирует его в учетной политике.

Делая выбор, руководствуйтесь следующими принципами. В составе прямых расходов отражайте те затраты, которые непосредственно связаны с производством или реализацией. При этом можно ориентироваться на отраслевую специфику и исходить из конкретных особенностей производственного процесса в самой организации.

Обычно к прямым расходам производств относят:

материальные затраты. В частности, издержки на покупку сырья и материалов, которые будут использованы непосредственно в производстве, а также комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и полуфабрикатов, требующих дополнительной обработки;
расходы на оплату труда сотрудников, занятых в производственной деятельности, и взносы на социальное страхование, начисленные с этих сумм. То же касается и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний;
амортизацию основных средств, которые используют при производстве товаров, работ или услуг.

Торговля

Для торговых организаций перечень прямых расходов фиксированный. Он приведен в Налогового кодекса РФ. К прямым затратам относятся:

покупная стоимость товаров. Как ее считать, организации вправе определить самостоятельно. Например, можно включить в нее расходы, которые связаны с покупкой товаров. Это, в частности, траты на фасовку, складские и другие затраты, оплаченные другой организации. Выбранный вариант закрепите в учетной политике для целей налогообложения;
расходы на доставку товаров до склада покупателя (когда их считают отдельно от стоимости самих товаров).

Все остальные расходы (кроме внереализационных расходов, предусмотренных ) относятся к косвенным и уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Такой порядок предусмотрен Налогового кодекса РФ.

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль отнести к прямым расходам затраты на доставку товаров от поставщика на свой склад собственным транспортом. Организация занимается торговлей

Да, можно.

Затраты на доставку товаров до своего склада торговая организация должна включать в состав прямых расходов. При этом каких-то отдельных условий или ограничений не установлено. И значит, не важно, платит покупатель за доставку сторонней организации или перевозит товар собственными силами.

А вот расходы на содержание собственного автотранспорта, занятого перевозкой товаров, нужно относить к косвенным расходам. Они напрямую не связаны с приобретением товаров. Это следует из положений Налогового кодекса РФ. Аналогичное мнение выражено и в письме Минфина России от 13 января 2005 г. № 03-03-01-04 .

Ситуация: может ли торговая организация отнести к прямым расходам при расчете налога на прибыль затраты на доставку товаров, которые она отгружает покупателям непосредственно со складов изготовителей. Организация занимается торговлей

Нет, не может.

К прямым расходам относят затраты на доставку покупных товаров (транспортные расходы) только до склада организации, если они не включены в цену их приобретения. Поскольку при транзитной торговле товар отгружают сразу покупателю, минуя собственный склад, указанные условия не выполняются. Поэтому такие транспортные издержки надо рассматривать как расходы, связанные не с приобретением, а с продажей товара.

Расходы, связанные с транспортировкой реализуемых товаров, являются косвенными. При этом они уменьшают доходы от реализации именно этих товаров. Такой порядок следует из положений и абзаца 3 статьи 320 Налогового кодекса РФ.

Когда признать расходы

Косвенные расходы в полной сумме списывайте в том периоде, к которому они относятся. То есть согласно правилам Налогового кодекса РФ.

А вот прямые расходы придется распределить. Ту их часть, которая относится к остаткам незавершенного производства или нереализованных товаров, признать в текущих расходах нельзя. Сделать это можно только по мере реализации товаров и работ, в стоимости которых такие расходы учтены.

Расходы, когда доходов нет

Ситуация: как при расчете налога на прибыль методом начисления учесть прямые и косвенные расходы, если в отчетном периоде доходы от реализации отсутствуют. Организация не относится к вновь созданным

Если в отчетном периоде отсутствуют доходы, организация может признать только косвенные расходы.

Объяснение простое – признавать прямые расходы можно только по мере реализации товаров, работ или услуг, в стоимости которых затраты включают. Прямые расходы, которые относятся к остаткам нереализованной продукции, при расчете налога на прибыль учесть нельзя.

Что же касается косвенных расходов, то они к полученной выручке никак не привязаны. Их можно учесть в текущем периоде. А расходами в налоговом учете признают только издержки, которые отвечают следующим критериям:

направлены на получение доходов и экономически обоснованы;
документально подтверждены.

Расходы относятся к нескольким периодам

Ситуация: как при расчете налога на прибыль методом начисления учесть косвенные расходы, которые относятся к нескольким отчетным периодам

Такие расходы нужно распределять.

Косвенные расходы при расчете налога на прибыль методом начисления учитываются в том периоде, к которому относятся. Следовательно, списать единовременно косвенные расходы, которые относятся к нескольким отчетным периодам, нельзя (п. 2 ст. 318 , п. 1 ст. 272 НК РФ).

Действует такой порядок.

Косвенные расходы списывайте равномерно по отчетным периодам. Поступайте так, если можно определить период, в течение которого будут произведены затраты или получены доходы по договору. Срок списания расходов определите исходя из длительности договора или по другому документу. Например, по бланку лицензии, в котором будет указан срок ее действия. (абз. и п. 1 ст. 272 НК РФ).

Косвенные расходы распределяйте самостоятельно. Так делать можно, только если период, к которому относятся расходы, определить нельзя. Например, договор заключен на бессрочный период. Такое условие предусматривает абзац 2 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ.

В частности, такие затраты можно распределить:

равномерно в течение периода, утвержденного приказом руководителя организации;
пропорционально доходам, полученным от реализации.

Выбранный способ распределения расходов, относящихся к нескольким отчетным периодам, определите в учетной политике организации для целей налогообложения.

Пример отражения при расчете налога на прибыль косвенных расходов, относящихся к нескольким отчетным (налоговым) периодам

1 апреля 2016 года организация заключила с А.С. Кондратьевым авторский договор на передачу неисключительных прав на использование созданного Кондратьевым музыкального произведения. Договор заключен на два года (с 1 апреля 2016 года по 31 марта 2018 года).

По условиям договора Кондратьеву выплачивается вознаграждение в виде фиксированного разового платежа в размере 144 000 руб.

При расчете налога на прибыль организация применяет метод начисления. В учетной политике организации на 2016 год для целей налогообложения установлено, что расходы по долгосрочным договорам списываются на текущие расходы равномерно в течение всего срока действия этих договоров.

Отчетный период по налогу на прибыль в организации – квартал. Сумма вознаграждения, которую бухгалтер может учесть в налоговой базе каждого отчетного периода, составляет 18 000 руб. (144 000 руб. : 8 кварталов).

Кроме того, существует определенная группа косвенных расходов, которые относятся на уменьшение налоговой базы не в момент возникновения, а по особому алгоритму, определенному главой 25 Налогового кодекса РФ. К таким расходам, в частности, относят расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (), расходы на страхование (п. 6 ст. 272 НК РФ) и т. д.

Подробнее об учете расходов будущих периодов см. Как учесть при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к нескольким отчетным периодам .

Как показали результаты исследования, чаще всего налоговики анализируют отчетность компании на предмет высокого удельного веса вычетов по НДС и получения убытков в течение нескольких периодов подряд. Также на основании сведений, отраженных в отчетности, контролеры рассчитывают рентабельность компании и сравнивают этот показатель со статистическими данными по отрасли

Редакция РНК проанализировала, на что чаще всего обращают внимание налоговики при анализе показателей годовой бухгалтерской и налоговой отчетности. Мы выбрали 14 критериев и попросили налоговых инспекторов (в прошлом), аудиторов и налоговых консультантов проранжировать их с точки зрения популярности использования на практике, а также проанализировать такие ситуации (список экспертов представлен во врезке ниже).

Одновременно с этим мы предложили пользователям сайта www.rnk.ru ответить, какие, на их взгляд, показатели налоговики анализируют чаще всего. Результаты балльной оценки экспертов и пользователей представлены в гистограмме ниже.

5.Соотношение удельного веса прямых и косвенных затрат в составе расходов компании

Налоговики нередко анализируют удельный вес прямых и косвенных расходов, а также соотношение стоимостной величины этих видов расходов. При этом контролеры достаточно условно определяют соотношение прямых и косвенных расходов организации - не учитывая, что распределение расходов на прямые и косвенные во многом зависит от специфики деятельности организации.

Д.П. Колесников , ведущий юрист департамента налогового и правового консалтинга ЗАО «МСАй ФДП-Аваль»

Как подчеркнул Денис Колесников, ведущий юрист департамента налогового и правового консалтинга ЗАО «МСАй ФДП-Аваль», ревизоры очень негативно воспринимают ситуацию, когда состав прямых расходов в бухгалтерском и налоговом учете сильно различается и к косвенным расходам в налоговом учете отнесены большие суммы, чем в бухгалтерском учете. Пункт 1 статьи 318 НК РФ позволяет налогоплательщику самостоятельно определить перечень прямых и косвенных расходов, но, как показывает практика, он должен быть не произвольным, а экономически обоснованным. Например, автокомпании, которая осуществляет грузовые или пассажирские перевозки, стоимость ГСМ безопаснее квалифицировать в качестве прямых расходов. В то же время строительная компания независимо от удельного веса расходов на ГСМ может считать их косвенными расходами.

Как убедить налоговиков, что расход является косвенным

Организация вправе сама решать, относить расходы в целях налогообложения прибыли к прямым или к косвенным (письмо Минфина России от 19.05.14 № 03-03-РЗ/23603). Безусловно, выгоднее второй вид затрат, ведь тогда расходы учитывают сразу, не дожидаясь момента реализации товаров, работ и услуг, в стоимости которых они учтены.

Но инспекторы на местах часто настаивают, что отдельные расходы являются прямыми, и доначисляют компании налог на прибыль. Мы проанализировали судебную практику за последнее полугодие и выяснили, какие расходы в 2015 году налоговики отказывались признавать косвенными.

Кроме того, мы поинтересовались среди читателей журнала, какие из приведенных затрат, на их взгляд, безопаснее считать прямыми (результаты опроса приведены в гистограмме ниже), а какие все же во избежание споров с налоговиками следует относить к косвенным.

Расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства продукции

Реквизиты судебного акта: постановление Арбитражного суда Уральского округа от 10.07.15 № Ф09-4380/15

По общему правилу расходы на оплату труда персонала, участвующего в производстве товаров, выполнении работ и оказании услуг, являются прямыми (ст. 318 НК РФ).

Именно поэтому инспекторы посчитали, что спорную зарплату сотрудников и страховые взносы, начисленные на эти выплаты, организация необоснованно отнесла к косвенным расходам. При этом проверяющие забыли, что механизм распределения затрат на прямые и косвенные компания определяет самостоятельно с учетом экономически обоснованных показателей. Это возможно, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению продукции (работ, услуг) нельзя.

В рассматриваемом споре организация доказала наличие определенных факторов, которые не позволяли однозначно отнести понесенные затраты в состав прямых расходов. Компания привела специфику и многоэтапность технологического цикла изготовления готовой продукции. Кроме того, она упомянула об изменении плана производства продукции, остановке отдельных агрегатов и установок, используемых в процессе производства, проведении ремонтных работ. Также имело место внутреннее перемещение и изменение режима работы персонала организации и участие в процессе производства сотрудников различных внутренних подразделений (цехов).

Проанализировав представленные доказательства, суды всех трех инстанций согласились, что расходы на оплату труда ряда сотрудников, участвующих в производстве продукции, организация правомерно считала косвенными (подробнее читайте также во врезке ниже).

Читайте на e.rnk.ru

Налоговики и ранее настаивали, что расходы на оплату услуг субподряда нужно считать прямыми. Причем так считает и налоговое ведомство (письмо ФНС России от 28.12.10 № ШС-37-3/18723@ , размещено на официальном сайте налоговой службы в разделе «Разъяснения, обязательные для применения налоговыми органами»), и столичные контролеры (письма УФНС России по г. Москве от 03.09.12 № 16-15/082396@ , от 26.01.11 № 16-15/006871 и от 24.01.11 № 16-03/005790@).

А вот суды порой идут навстречу налогоплательщикам и позволяют учитывать расходы на субподряд среди косвенных затрат (постановления ФАС Поволжского от 21.01.14 № А65-6968/2013 , Московского от 24.09.13 № А40-99174/12-99-375 и от 26.10.12 № А40-135476/11-99-580 округов).

Подробнее читайте в статье «Почему налоговики до сих пор не любят субподряд и как с этим бороться» // РНК, 2015

Затраты на оплату услуг субподрядчика

Реквизиты судебного акта: постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 10.06.15 № Ф02-2865/2015

Организация выступала подрядчиком работ по государственному контракту. По условиям договора исполнитель вправе был привлечь субподрядчика для перевозки грузов. Эти расходы организация правомерно отнесла к материальным на основании подпункта 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

Спор возник по той причине, что среди прямых расходов, поименованных в учетной политике подрядчика, затрат на оплату субподрядных работ по перевозке грузов не было. Поэтому подрядчик и учел их как косвенные. Инспекторы с этим не согласились (подробнее читайте во врезке ниже). По их мнению, организация должна была распределять цену, предъявленную субподрядчиком, на остаток незавершенного производства и остаток готовой продукции.

Читайте на e.rnk.ru

Еще больше полезных материалов

Нередко разрешить спор об отнесении расходов на оплату труда персонала к прямым или косвенным удается при помощи должностной инструкции. Так произошло в деле, которое рассматривал Арбитражный суд Северо-Западного округа (постановление от 10.03.15 № Ф07-630/2015).

Суд установил, что должностные инструкции работников подразумевают безаварийную эксплуатацию подразделения и поддержание его технической готовности к выполнению ремонтных работ. То есть работники этого подразделения сами по себе ремонтных работ не производят. А следовательно, их зарплата не относится к производственным расходам и ее можно учесть как косвенные затраты.

Подробнее о том, какую роль в налоговых правоотношениях играет должностная инструкция, читайте в статье «Должностная инструкция поможет выиграть налоговый спор и избавит от административного штрафа» // РНК, 2015, № 13-14

Но суды встали на сторону налогоплательщика. Раз НК РФ не обязывает компанию относить расходы на перевозку субподрядчиком отремонтированных изделий к прямым, такие затраты можно учесть как косвенные. Помимо условий учетной политики, дополнительным аргументом послужила специфика выполнения спорного государственного заказа.

Отпускные и премии

Реквизиты судебного акта: постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 15.04.15 № Ф06-22131/2013

Проанализировав аналитические регистры налогового учета, журналы проводок, а также бухгалтерские справки, содержащие расшифровки прямых и косвенных расходов, и бухгалтерские справки, содержащие сумму отпускных и премий, начисленных сотрудникам, непосредственно участвовавшим в выполнении работ, инспекторы выяснили, что в проверяемом периоде компания разделяла выплаты в пользу персонала.

В частности, должностной оклад, стимулирующие надбавки и премии, а также соответствующие суммы страховых взносов, начисленных на эти суммы, организация относила к прямым расходам и распределяла между остатками незавершенного производства и реализованной готовой продукции. В то время как отпускные и премии по итогам года, а также соответствующие суммы страховых взносов на остатки незавершенного производства не распределялись, а полностью включались в состав расходов текущего периода.

Суды всех трех инстанций единогласно поддержали контролеров, которые посчитали такой порядок учета неверным в налоговом плане.

Реквизиты судебного акта: постановление Арбитражного суда Московского округа от 13.04.15 № Ф05-2999/2015

В учетной политике организация прописала, что к прямым расходам на производство и реализацию продукции для целей налогообложения она относит затраты на приобретение прав на использование произведения. При этом авторское вознаграждение рассчитывается как процент от оптовой стоимости всех выпущенных экземпляров произведений, установленной в акте плановой себестоимости, на момент выпуска каждого тиража в течение определенного количества дней.

В связи с этим инспекторы посчитали, что авторские вознаграждения входят в состав выпускаемой продукции и являются необходимым компонентом при изготовлении издательской продукции. А значит, подобные выплаты относятся не к косвенным расходам, а к прямым. И списываются по мере реализации готовой продукции с учетом остатков незавершенного производства по каждому тиражу каждого произведения (ст. 319 НК РФ). Суды всех инстанций такие выводы налоговиков поддержали.

Транспортные расходы

Реквизиты судебного акта: постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.01.15 № Ф06-18998/2013

Налоговики на основании данных об остатках товаров на конец месяца по оборотно-сальдовым ведомостям счета 41 рассчитали средний процент транспортных расходов, относящихся к остатку товаров на конец месяца. По их подсчетам получилось, что компания занизила перечень прямых расходов, связанных с транспортировкой товаров.

Но контролеры не учитывали, что организация вела раздельный учет товаров, в стоимость которых включены транспортные расходы, и товаров, в стоимость которых данные расходы не включены. Поэтому компания рассчитывала средний процент транспортных расходов, приходящихся на реализованные товарно-материальные ценности, иным способом, отличным от методики проверяющих. Суды согласились с компанией, что спорные расходы не относятся к нереализованному товару и их можно относить к косвенным.

Затраты на приобретение упаковки

Реквизиты судебного акта: постановление Арбитражного суда Московского округа от 22.01.15 № Ф05-15866/2014

Организация занималась производством минеральных удобрений. Инспекция посчитала, что часть сырья используется в производстве продукции и образует его основу. А следовательно, затраты на приобретение такого сырья необходимо включать в производственный цикл и учитывать как прямые расходы с учетом остатков НЗП.

Но в действительности спорная смесь не являлась сырьем. Это была особая форма упаковочного материала. Компания напомнила суду, что упаковка - это средство или комплекс средств, обеспечивающих защиту продукции от повреждения и потерь, от воздействия окружающей среды и загрязнений в процессе транспортировки, хранения и реализации (ГОСТ 17527-2003 «Упаковка. Термины и определения», введенный постановлением Госстандарта России от 09.03.04 № 85-ст).

При этом под упаковыванием понимается процесс подготовки продукции к транспортированию, хранению, реализации и потреблению с применением упаковки (ГОСТ 16299-78, (СТ СЭВ 4175-83)). Государственный стандарт Союза ССР «Упаковывание. Термины и определения» введен в действие постановлением Госстандарта СССР от 29.06.78 № 1746. То есть упаковка осуществляется в отношении уже готовой продукции.

Получается, спорная смесь не используется в производстве продукции и не является ее необходимым компонентом. А значит, организация обоснованно списывала затраты на приобретение этой смеси в составе косвенных расходов.

Арендная плата

Реквизиты судебного акта: определение Верховного суда РФ от 12.01.15 № 305-КГ14-7150

Компания арендовала здание, в котором оборудовала цех по сборке мебели. Арендную плату по этому зданию организация относила к косвенным расходам для целей налогообложения прибыли. Кассация поддержала налоговиков, что так делать было нельзя. Верховный суд РФ в определении от 12.01.15 № 305-КГ14-7150 также занял сторону контролеров.

Косвенные расходы. Учет и распределение при расчете налога на прибыль

Косвенные расходы, что к ним относится: учет и распределение косвенных расходов в организациях занимающихся различными видами деятельности. Подробный перечень расходов, которые компания смело может отнести к косвенным. >>>

В налоговом учете затраты организации на производство и реализацию делятся на две группы:

прямые расходы;
косвенные расходы.

Организации, которые не относят к торговым, должны распределять затраты на прямые и косвенные расходы только в том случае, если они рассчитывают налог на прибыль методом начисления. Организации, использующие кассовый метод, распределять расходы по указанным группам не обязаны.

В зависимости от того, к какой группе расходов относятся те или иные затраты, момент признания их в налоговой базе различается. Косвенные расходы в полной сумме списывайте в том периоде, к которому они относятся. Прямые расходы необходимо распределить. Та их часть, которая относится к остаткам незавершенного производства или нереализованных товаров, текущие расходы организации не увеличит.

Торговые организации распределяют затраты на прямые и косвенные расходы независимо от метода расчета налога на прибыль (метод начисления или кассовый метод). К прямым расходам относят:

стоимость приобретения товаров, реализованных в отчетном (налоговом периоде);
расходы на доставку товаров до склада покупателя (если эти расходы не включены в стоимость товаров).

Прямые расходы учитывают при расчете налога на прибыль по мере реализации товаров. Все остальные расходы (кроме внереализационных) относятся к косвенным. Косвенные расходы уменьшают доходы от реализации текущего месяца.

Порядок разделения затрат на прямые и косвенные расходы во многом зависит от того, какой деятельностью занимается организация:

производством продукции, выполнением работ;
оказанием услуг;
торговлей.

Расскажем о каждом из этих видов деятельности подробней.

Косвенные расходы производственных организаций

Косвенные расходы, что к ним относится в производственных организациях? Для производственных организаций примерный перечень прямых затрат установлен пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ. К ним относят:

материальные расходы. Это затраты на покупку: сырья и материалов, используемых для производства продукции (выполнения работ); комплектующих изделий, подвергающихся монтажу; полуфабрикатов, требующих дополнительной обработки;
расходы на оплату труда сотрудников, участвующих в производстве продукции (выполнении работ), а также начисленные на эти выплаты взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний;
амортизационные отчисления по основным средствам, используемым при производстве продукции (выполнении работ).

Остальные затраты (кроме внереализационных) - это косвенные расходы.

Точный перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией, организация должна установить самостоятельно. Разработайте такой список и закрепите его в учетной политике для целей налогообложения. Формирование перечня прямых расходов должно быть экономически обоснованным. Распределять расходы нужно с учетом особенностей технологического процесса и отраслевой специфики. При этом косвенными можно признавать только такие расходы, которые невозможно отнести к прямым по объективным причинам. Например, затраты на сырье и материалы, которые включаются в себестоимость единицы продукции, всегда являются прямыми и не могут быть отнесены к косвенным расходам. Аналогичные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 24 февраля 2011 г. № КЕ-4-3/2952 . Правомерность такого вывода подтверждается арбитражной практикой (см., например, определение ВАС РФ от 13 мая 2010 г. № ВАС-5306/10).

Определяя перечень прямых расходов для налогового учета, организация может использовать аналогичный перечень, который она применяет в бухучете.

Затраты, которые относятся к прямым расходам, включайте в налоговую базу по мере реализации продукции (выполнения работ), в стоимости которой они учтены. Косвенные расходы учитывайте в издержках того периода, когда они начислены.

Косвенные расходы организаций, оказывающих услуги

Организации, которые оказывают услуги, могут распределять расходы на прямые и косвенные в том же порядке, что и производственные. Им тоже следует сформировать перечень прямых расходов и закрепить его в учетной политике. Остальные затраты - это косвенные расходы. Однако между правилами признания расходов у производственных организаций и у организаций, которые специализируются на оказании услуг, есть существенное отличие.

Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения и реализуются и потребляются в процессе ее осуществления. В связи с этим организации, оказывающие услуги (например, консалтинговые компании), не обязаны распределять прямые расходы между затратами текущего налогового (отчетного) периода и стоимостью услуг, не принятых заказчиками на конец этого периода (письмо Минфина России от 15 июня 2011 г. № 03-03-06/1/348). Все понесенные затраты (как прямые, так и косвенные расходы) они вправе признавать в текущем налоговом (отчетном) периоде. При этом такой порядок учета прямых затрат нужно установить в учетной политике.

Косвенные расходы торговых организаций

Косвенные расходы, что к ним относится в торговых организациях? Для торговых организаций перечень прямых расходов фиксированный. Он приведен в статье 320 Налогового кодекса РФ. К прямым затратам относятся:

покупная стоимость товаров. Порядок ее формирования организация вправе определить самостоятельно. Так, в покупную стоимость товаров можно включить расходы, связанные с приобретением товаров. Это, например, складские, страховые и другие затраты, оплаченные другой организации. Выбранный вариант закрепите в учетной политике для целей налогообложения;
расходы, связанные с доставкой товаров на склад организации (если они не включены в стоимость приобретения).

Все остальные издержки торговых организаций, кроме внереализационных, - косвенные расходы.

Прямые расходы списывайте по мере реализации покупных товаров, к которым они относятся. Косвенные расходы учитывайте при расчете налога на прибыль в момент их начисления.

Совет
Приравняйте прямые расходы в налоговом учете к расходам, которые формируют покупную стоимость товаров в бухучете. В этом случае временные разницы возникать не будут и порядок ведения бухгалтерского и налогового учета сблизится.

Учет косвенных расходов при отсутствии дохода

Если в отчетном периоде отсутствуют доходы, организация может признать только косвенные расходы. Прямые расходы, которые относятся к остаткам нереализованной продукции, при расчете налога на прибыль учесть нельзя. Получается, что если организация ничего не продала, то и никаких прямых расходов у нее нет. Что же касается косвенных расходов, то они к полученной выручке никак не привязаны и могут быть учтены в текущем периоде. Это следует из пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса РФ.

При этом если конкретный расход не приносит организации прямых доходов, то это не значит, что он необоснован. Достаточно, чтобы он был необходим для деятельности, результатом которой будет полученный доход. Таким образом, косвенные расходы организации можно учесть в уменьшение налоговой базы и в том случае, когда доходы в отчетном периоде еще не получены.

На определенные ресурсы. Все затраты, которые предполагает реализация бизнес-проекта, можно подразделить на прямые и косвенные. Все эти расходы необходимо постараться максимально точно спрогнозировать для того, чтобы составить бизнес-план.

Что включается в прямые затраты

Прямые затраты непосредственно связаны с производимой предприятием продукцией или оказанием услуг. Они включаются в себестоимость прямым методом. При расчете налога на прибыль прямые затраты учитываются по мере реализации продукции.

Чаще всего в структуру прямых затрат включают следующие группы:
- материальные затраты;
- затраты на оплату труда и зарплатные отчисления;
- амортизационные отчисления;
- другие виды затрат.

В число материальных затрат включаются все используемые материалы, за исключением продукции собственного производства. Это, в частности, сырье, полуфабрикаты, стройматериалы, комплектующие, топливо, запчасти, тара и пр. Их перечень и удельный вес отличается в зависимости от отрасли. Например, для металлургии важную долю будет занимать затраты на электроэнергию, а для пищевой промышленности наибольший удельный вес будет приходиться на сырье. Критерием отнесения материальных затрат в состав прямых является то, что включаемые сюда материалы в ходе их дальнейшего передела становятся частью готовой продукции, т.е. переносят на нее свою стоимость.

К затратам на оплату труда относят расходы на зарплату работников, непосредственно участвующих в производственном процессе. Это, например, зарплата программистов в компании, занимающейся разработкой сайтов, или мастеров в строительной организации. А вот зарплату бухгалтеров и административного персонала можно отнести к косвенным расходам. Стоит учитывать, что к данной группе затрат относят не только зарплату, но и различные поощрения, премии, отпускные, а также различные отчисления во внебюджетные фонды.

Расходы на амортизацию осуществляются с использованием норм амортизационных отчислений. Они представляют из себя процесс частичного перенесения стоимости основных средств по мере их износа на себестоимость.

Часто в расходы относят стоимость услуг вспомогательных производств и внешних подрядчиков. К прямым расходам можно отнести и другие виды затрат, которые непосредственно связаны с производством.

Что относится к косвенным затратам

Косвенные затраты напрямую нельзя перенести на себестоимость производства или оказания услуг, потому что они распределены между различными видами продукции. Они напрямую не связаны с выпускаемой продукцией, часто их также называют накладными расходами.

Это, например, расходы на аренду, административно-управленческие затраты, расходы на повышение квалификации рабочих, канцелярские товары, услуги связи и пр. При открытии бизнеса все косвенные затраты предугадать достаточно проблематично, всегда могут возникнуть непредвиденные расходы.

Стоит отметить, что указанный перечень и разделение затрат на прямые и косвенные весьма условен, каждая организация определяет его самостоятельно исходя из специфики организации производства. Например, зарплата бухгалтеров в медицинском учреждении будет являться косвенными затратами, а в компании, занимающейся внешним бухгалтерским обслуживанием, - прямыми.