Внесение имущества в уставный капитал ООО

Прежде всего стоит сказать, что учредитель ООО и участник — понятия разные. Учредитель — это лицо, создающее организацию. После регистрации он становится участником. Часто данные понятия путают и переплетают между собой, поэтому в рамках статьи, говоря об учредителе или участнике, мы подразумеваем, что в первом случае речь идет о лице, которое участвовало в учреждении фирмы либо зарегистрировало ее, во втором — о лице, которое состоит в ней.

Уставный капитал — это минимальная сумма имущества организации, которая позволяет обеспечить интересы ее кредиторов. Его размер не может быть менее 10 тыс. руб. (ч. 1 ст. 14 федерального закона «Об обществах…» от 08.02.1998 № 14). При этом п. 1 ст. 15 ФЗ № 14 установлена возможность включения в уставный капитал предприятия движимого или недвижимого имущества.

Согласно ст. 130 ГК РФ, недвижимое имущество — это материальный объект, тесно связанный с землей и не подлежащий перемещению без потери своих характеристик. В эту категорию входят участки недр и земельные участки, здания, сооружения, объекты незавершенного строительства и т. п. Кроме того, статус недвижимости имеют подлежащие госрегистрации морские и воздушные суда (например, спутники и космические корабли). Все остальные активы относятся к категории движимого имущества.

Оценка стоимости имущества

Порядок установления стоимости имущества, вносимого в уставный капитал, определяет п. 2 ст. 15 ФЗ № 14. Оценка активов в денежном выражении производится в ходе общего собрания участников общества, по итогам которого выносится решение, подлежащее документальному оформлению.

Если стоимость имущества, вносимого в уставный капитал, превышает 20 тыс. руб., к процедуре определения его точной стоимости должен быть привлечен независимый эксперт-оценщик. Итоговая сумма, по которой активы будут приниматься в уставный капитал, не может превышать значения, установленного оценщиком.

Иногда в ходе деятельности организации возникает необходимость в реализации активов (например, при банкротстве предприятия). Если при этом выясняется, что оценщик намеренно завысил стоимость имущества на стадии его внесения в уставный капитал, он вместе с учредителем общества привлекается к солидарной ответственности в размере суммы, на которую стоимость была завышена. При этом возложить на них такую ответственность можно в течение 3 лет с момента включения имущества в уставный капитал ООО.

Внесение имущества в ООО, не изменяющее его уставный капитал

Согласно положениям п. 1 ст. 27 ФЗ № 14, учредители компании обязаны вносить собственные средства в ее имущественный фонд, если такая обязанность предусмотрена уставом общества. При этом размер уставного капитала предприятия не изменяется. Размер вносимых участниками общества вкладов должен быть пропорционален принадлежащим им долям в уставном капитале, если уставом компании не предусмотрено иное. Этот способ финансирования предприятия позволяет упрочить его материальное положение и не влечет за собой возникновения необходимости перераспределения долей в уставном капитале между его учредителями.

Не знаете свои права?

Вносить в ООО имущество можно только в том случае, если такая возможность предусмотрена положениями действующего в компании устава (п. 3 ст. 27 ФЗ № 14). В качестве имущества, передаваемого ООО, могут выступать:

• недвижимость;
• транспортные средства;
• компьютеры и бытовая техника;
• акции и ценные бумаги и пр.

Ограничений, касающихся стоимости передаваемого на баланс ООО имущества, не существует (за исключением ситуаций, когда это закреплено уставом). Установленный подп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ запрет на дарение активов стоимостью более 3 тыс. руб. в отношениях между коммерческими организациями в рассматриваемой ситуации также не действует, т. к. передаваемое имущество имеет статус вклада, а не подарка.

Налогообложение имущества, внесенного в уставный капитал ООО, и вкладов в уставный капитал

Передав принадлежащее ему имущество в уставный капитал компании, учредитель увеличивает свою долю в этом капитале (за исключением случаев, когда все участники ООО вносят в капитал имущество в размере, пропорциональном принадлежащим им долям). При этом он не получает дополнительной прибыли, но и не несет никаких расходов (п. 2 ч. 1 ст. 277 НК РФ). Это значит, что разница между реальной стоимостью принадлежащих учредителю активов и их номинальной стоимостью, использованной при включении их в уставный капитал, не оказывает влияния на налоговую базу по налогу на прибыль общества.

Вклад учредителя общества квалифицируется, в соответствии с п. 2 ст. 248 НК РФ, как безвозмездно полученное имущество. Это значит, что сумма перечисленных участником ООО материальных ценностей должна быть указана в составе внереализационных доходов по налогу на прибыль (п. 8 ст. 250 НК РФ). Из данного правила существует лишь одно исключение: подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ освобождает переданный в пользу ООО вклад от налогообложения в том случае, если его совершил участник общества, обладающий 50 и более процентами уставного капитала предприятия. Обязательным условием для применения такой льготы является сохранение права собственности на имущество за предприятием в течение не менее 1 года с момента его получения.

Документальное оформление вклада

Вклад в имущество предприятия оформляется посредством составления акта приема-передачи. Перечень обязательных реквизитов этого документа установлен п. 2 ст. 9 федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402, в соответствии с которым в нем необходимо указать:

1. Наименование документа.
2. Наименование общества, выступающего в качестве получателя имущества.
3. Дату и место составления акта.
4. Ф. И. О., паспортные данные, адрес регистрации физического лица или реквизиты предприятия, передающего имущество.
5. Наименование и стоимость имущества.
6. Подписи сторон (с указанием должностей).

Если обществу передается недвижимость, а не движимое имущество, то помимо составления акта, понадобится дополнительно зарегистрировать переход права собственности в органах Росреестра. Без выполнения данного условия сделка не может считаться заключенной в силу требований ч. 1 ст. 131 ГК РФ.

Если устав компании не предусматривает обязанности ее учредителей по внесению вкладов, передать имущество посредством составления акта приема-передачи не получится, так как в этом случае такое передвижение материальных активов может быть квалифицировано как дарение.

Избежать проблем с законом можно 2 путями:

1. Внесения изменений в устав (неудобный способ, который влечет за собой дополнительные материальные и временные затраты).
2. Заключения договора инвестирования, беспроцентного займа или безвозмездного пользования имуществом.

Как видите, целевое назначение вклада в имущество ООО от учредителей может различаться: учредитель может увеличить свою долю в уставном капитале предприятия, но может и оказать компании материальную помощь, не изменяя размера капитала. Обязательным условием передачи имущества в ООО в качестве взноса является наличие соответствующего положения в уставе компании. Документальное оформление вклада производится путем составления акта приема-передачи. Если на баланс предприятия поступает недвижимое имущество, переход права собственности на него потребуется зарегистрировать в установленном законом порядке.

В бухучете вклад учредителя в имущество общества отразите так:

Дебет 50, 51, 52 (08, 10, 41...) Кредит 83

- поступили деньги (основные средства, материалы, товары и т. д.) от учредителей в счет вклада в имущество организации.

Если в качестве вклада от учредителя поступило имущество, то в бухучете его нужно оценить по текущей рыночной стоимости. Это требование предъявляет бухгалтерское законодательство к безвозмездно полученным объектам (п. 10.3 ПБУ 9/99). Для подтверждения цены можно использовать экспертное заключение оценщика.

Совет : для учета вкладов в имущество организации используйте счет 75 «Расчеты с учредителями».

Этот счет предназначен для обобщения информации по всем расчетам с учредителями (Инструкция к плану счетов). Учет по этому счету ведется в разрезе расчетов с каждым учредителем. Это позволит контролировать, кто погасил свою задолженность по вкладам, а кто нет.

При использовании счета 75 операции по получению вклада в имущество организации отразите так:

Дебет 75 Кредит 83

- отражена задолженность учредителя по вкладу в имущество организации;

Дебет 50, 51, 52 (08, 10, 41...) Кредит 75

- погашена задолженность учредителя по вкладу в имущество организации.

Пример, как отразить в бухучете денежный рублевый вклад участника в имущество организации

Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 400 000 руб. Он разделен на доли между двумя участниками: 60 процентов уставного капитала принадлежит А.В. Львову, а 40 процентов - ООО «Альфа».

В уставе «Гермеса» указано, что учредители обязаны вносить вклады в имущество организации. 16 апреля общее собрание учредителей приняло решение вложить в имущество организации в течение месяца 50 000 руб.

• DDP - 20 000 руб. (50 000 руб. × 40%).

Дебет 75 Кредит 83
- 30 000 руб. - отражена сумма задолженности Львова по вкладу в имущество организации;

Дебет 75 Кредит 83
- 20 000 руб. - отражена сумма задолженности «Альфы» по вкладу в имущество организации.

Дебет 51 Кредит 75
- 30 000 руб. - внесены Львовым деньги в счет вклада в имущество организации;

Дебет 51 Кредит 75
- 20 000 руб. - внесены «Альфой» деньги в счет вклада в имущество организации.

Пример, как отразить в бухучете денежный валютный вклад учредителя в имущество организации

Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 400 000 руб. Он разделен на доли между двумя участниками: 60 процентов уставного капитала принадлежит А.В. Львову, а 40 процентов - иностранной организации DDP.

В уставе «Гермеса» указано, что учредители обязаны вносить вклады в имущество организации. 16 апреля общее собрание учредителей приняло решение вложить в имущество организации в течение месяца 225 000 евро.

20 апреля учредители внесли на расчетный счет организации свои доли в таких суммах:

• Львов - 135 000 EUR (225 000 EUR × 60%);
• DDP - 90 000 EUR (225 000 EUR × 40%).

Условный курс евро составил:

• на дату принятия решения о внесении вклада в имущество организации - 60 руб./EUR;
• на дату оплаты вклада - 65 руб./EUR.

Бухгалтер организации указанные операции отразил так.

Дебет 75 Кредит 83
- 8 100 000 руб. (135 000 EUR × 60 руб./EUR) - отражена сумма задолженности Львова по вкладу в имущество организации;

Дебет 75 Кредит 83
- 5 400 000 руб. (90 000 EUR × 60 руб./EUR) - отражена сумма задолженности DDP по вкладу в имущество организации.

Дебет 52 Кредит 75
- 8 775 000 руб. (135 000 EUR × 65 руб./EUR) - внесены Львовым деньги в счет вклада в имущество организации;

Дебет 52 Кредит 75
- 5 850 000 руб. (90 000 EUR × 65 руб./EUR) - внесены DDP деньги в счет вклада в имущество организации.

Так как на дату оплаты вклада курс валюты повысился, то возникшую курсовую разницу бухгалтер отразил так:

Дебет 75 Кредит 83
- 675 000 руб. (135 000 EUR × (65 руб./EUR - 60 руб./EUR)) - отражена положительная курсовая разница по вкладу Львова;

Дебет 75 Кредит 83
- 450 000 руб. (90 000 EUR × (65 руб./EUR - 60 руб./EUR)) отражена положительная курсовая разница по вкладу DDP.

Дальнейшая переоценка вклада в имущество организации, внесенного в валюте, не предусмотрена, и поэтому бухгалтер ее не делал.

Пример, как отразить в бухучете неденежный вклад учредителя в имущество организации

Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 400 000 руб. Он разделен на доли между двумя участниками - А.В. Львовым (60%) и ООО «Альфа» (40%).

Уставом «Гермеса» предусмотрена обязанность учредителей вносить вклады в имущество организации. Общее собрание участников приняло решение внести материалы. Львов передает организации 2 тонны кирпича, а «Альфа» - 5 тонн профильной трубы.

Для оценки неденежных вкладов участников был привлечен независимый оценщик. Согласно его заключению рыночная стоимость вклада Львова составляет 30 000 руб., а стоимость вклада «Альфы» - 20 000 руб. 14 марта эта стоимость вкладов утверждена общим собранием участников организации. 20 апреля учредители передали материалы на склад общества.

Дебет 75 Кредит 83

Дебет 75 Кредит 83

Дебет 10 Кредит 75
- 30 000 руб. - внесены Львовым 2 тонны кирпича в качестве вклада в имущество организации;

Дебет 10 Кредит 75
- 20 000 руб. - внесены «Альфой» 5 тонн труб в качестве вклада в имущество организации.

Налог на прибыль

По общему правилу стоимость полученного вклада нужно учесть во внереализационных доходах (п. 8 ст. 250 НК РФ). При этом для дочерних организаций действует льгота. Им не нужно включать в доходы стоимость вклада в имущество, если:

• передающая сторона (организация или гражданин) владеет более чем 50 процентами уставного капитала организации-получателя;

• принимающая организация на день передачи имущества владеет более чем 50 процентами уставного капитала передающей стороны. При этом если имущество передает зависимая иностранная компания, то местом ее нахождения не должна быть офшорная зона или страна, предоставляющая льготный налоговый режим.

Во всех этих случаях организация может воспользоваться льготой, но только при условии, что в течение года с момента получения имущества оно не будет передано третьим лицам.

Такой порядок следует из пункта 8 статьи 250, подпункта 11 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ.

Данная льгота не применяется, если в качестве вклада передаются имущественные права (п. 2 письма Минфина России от 29 марта 2006 г. № 03-03-04/1/304).

Если в качестве вклада получены деньги, доход признайте на дату их поступления на расчетный счет или в кассу (подп. 2 п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ). Если в качестве вклада поступило имущество, то доход отразите в день подписания акта приемки-передачи ценностей (подп. 1 п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 НК РФ). Стоимость имущества оцените в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ.

Пример, как учесть денежный вклад учредителя в имущество общества. Организация на общем режиме, метод начисления (налог на прибыль платит ежемесячно)

Уставный капитал ООО «Торговая фирма "Гермес"» составляет 400 000 руб. Он разделен на доли между двумя участниками: 60 процентов принадлежит А.В. Львову, 40 процентов - ООО «Альфа». В уставе «Гермеса» указано, что учредители обязаны вносить вклады в имущество организации.

14 марта общее собрание учредителей приняло решение вложить в имущество организации в течение месяца 50 000 руб. 16 апреля учредители внесли на расчетный счет деньги в таких суммах:

• Львов - 30 000 руб. (50 000 руб. × 60%);
• «Альфа» - 20 000 руб. (50 000 руб. × 40%).

Бухгалтер «Гермеса» указанные операции отразил так.

Дебет 75 Кредит 83
- 30 000 руб. - отражена задолженность Львова по вкладу в имущество организации;

Дебет 75 Кредит 83
- 20 000 руб. - отражена задолженность «Альфы» по вкладу в имущество организации.

Дебет 51 Кредит 75

Дебет 51 Кредит 75

В апреле при расчете налога на прибыль бухгалтер организации отразил во внереализационных доходах 20 000 руб., поступившие от «Альфы». Деньги, поступившие от Львова, при расчете налога на прибыль не учитываются. Этому учредителю принадлежит более 50 процентов уставного капитала организации.

Совет

Ситуация: можно ли организации-получателю учесть в расходах при расчете налога на прибыль стоимость неденежного вклада в имущество ООО ?

Ответ на этот вопрос зависит от вида имущества, полученного в счет вклада в имущество организации.

Если организация получила материалы, товары, нематериальные активы или имущественные права, то при расчете налога на прибыль их рыночную стоимость в расходах не учитывайте. Это связано с тем, что такие ценности признаются безвозмездно полученными (п. 2 ст. 248 НК РФ). В налоговом учете стоимость перечисленного имущества формируют только фактические расходы организации, связанные с их получением (если они есть). Например, расходы на доставку материалов. Такой порядок следует из пункта 2 статьи 254, пункта 3 статьи 257, подпункта 2.1 пункта 1 статьи 268, абзаца 2 статьи 320 Налогового кодекса РФ.

Если организация получила основные средства, то порядок включения их в расходы зависит от размера первоначальной стоимости .

Если организация рассчитывает налог на прибыль методом начисления, полученные в счет вклада в имущество основные средства с первоначальной стоимостью более 100 000 руб. нужно амортизировать (п. 1 ст. 256 НК РФ, письмо Минфина России от 10 мая 2006 г. № 03-03-04/1/426). Такой порядок распространяется и на случай, когда имущество поступает от учредителя, доля которого в уставном капитале организации превышает 50 процентов (письмо Минфина России от 15 мая 2008 г. № 03-03-06/1/318). При этом должны быть выполнены требования пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ:

• основные средства используются в деятельности, направленной на получение дохода;

• поступление основных средств подтверждено документами (актами приемки-передачи, приходными ордерами и т. д.).

По основным средствам с первоначальной стоимостью, не превышающей 100 000 руб., амортизацию не начисляйте (п. 1 ст. 256 НК РФ). При этом в составе материальных затрат учитывайте только расходы, связанные с их получением (если они есть). Например, расходы на доставку. Рыночную стоимость основных средств в расходах не учитывайте.

Такой порядок следует из подпункта 3 пункта 1 и пункта 2 статьи 254 Налогового кодекса РФ.

При использовании кассового метода допускается амортизация только оплаченного амортизируемого имущества (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ). При получении имущества в качестве вклада в уставный капитал организация не несет расходов на его оплату. Следовательно, организации, применяющие кассовый метод, списать стоимость полученных объектов в уменьшение налогооблагаемой прибыли не могут.

УСН

Вклад в имущество при упрощенке учитывайте в порядке, предусмотренном для налога на прибыль. Объясняется это тем, что организации на упрощенке должны учитывать доходы, предусмотренные статьей 250 Налогового кодекса РФ (за исключением доходов, перечисленных в ст. 251 НК РФ) (подп. 1 ст. 346.15 НК РФ).

Вклад в имущество включите в доходы на дату фактического поступления денег или имущества (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Этот порядок распространяется как на организации, которые платят единый налог с доходов, так и на тех, которые рассчитывают налог с разницы между доходами и расходами (п. 1 ст. 346.14 НК РФ).

Совет : есть способ не учитывать в доходах стоимость вклада в имущество ООО.

Для этого оформите протокол общего собрания участников общества (акционеров), по которому имущество передается организации для увеличения чистых активов (подп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом размер доли учредителя в уставном капитале организации значения не имеет. Возможность воспользоваться такой льготой появилась с 1 января 2011 года и распространяется на обязательства, возникшие с 1 января 2007 года (п. 1 и 2 ст. 4 Закона от 28 декабря 2010 г. № 409-ФЗ).

Подробнее об этом см. Как оформить и отразить в учете получение финансовой помощи от учредителя (участника, акционера) .

Ситуация: можно ли организации-получателю учесть в расходах стоимость неденежного вклада в имущество ООО? Организация применяет упрощенку и уплачивает единый налог с разницы между доходами и расходами.

Нет, нельзя.

Организациям на упрощенке разрешено учесть в расходах только затраты на приобретение (изготовление) основных средств, материалов, товаров (п. 1 ст. 346.16 НК РФ). При поступлении в имущество вклада учредителя общество никаких расходов не несет. Поэтому включить стоимость полученных активов в расчет единого налога нельзя.

Пример, как учесть на упрощенке («доходы минус расходы») неденежный вклад учредителя в имущество общества

ООО «Торговая фирма "Гермес"» применяет упрощенку, единый налог платит с разницы между доходами и расходами.

Уставный капитал организации составляет 100 000 руб. Он разделен на доли между двумя участниками: А.В. Львовым (80%) и ООО «Альфа» (20%). В уставе «Гермеса» указано, что учредители должны вносить вклады в имущество организации.

Общее собрание участников приняло решение внести в качестве вклада материалы. Львов передает организации 2 тонны кирпича, «Альфа» - 5 тонн профильной трубы. Для оценки неденежных вкладов участников был привлечен независимый оценщик. Согласно его заключению рыночная стоимость вклада Львова составляет 30 000 руб., а рыночная стоимость вклада «Альфы» - 20 000 руб. 14 марта эта же стоимость вносимых вкладов была утверждена общим собранием участников.

Поскольку более 50 процентов уставного капитала принадлежит Львову, стоимость поступивших от него материалов при расчете единого налога не учитывается. Доход организации увеличивает только стоимость материалов, полученных от «Альфы» (на 20 000 руб.).

В расходах «Гермеса» стоимость полученных материалов бухгалтер не учел.

ЕНВД

Объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ). Поэтому на расчет налоговой базы вклады, внесенные учредителями в имущество организации, не влияют.

Пример, как учесть денежный вклад учредителя в имущество общества. Организация платит ЕНВД

ООО «Торговая фирма "Гермес"» платит ЕНВД.

Уставный капитал «Гермеса» составляет 400 000 руб. Он разделен на доли между двумя участниками: 60 процентов принадлежит А.В. Львову, 40 процентов - ООО «Альфа». В уставе «Гермеса» указано, что участники обязаны вносить вклады в имущество организации.

14 марта общее собрание участников приняло решение вложить в имущество организации 50 000 руб. в течение месяца. 16 апреля на расчетный счет «Гермеса» поступили следующие вклады:

• от Львова в сумме 30 000 руб. (50 000 руб. × 60%);
• от «Альфы» в сумме 20 000 руб. (50 000 руб. × 40%).

Бухгалтер «Гермеса» сделал в учете такие проводки.

Дебет 75 Кредит 83
- 30 000 руб. - отражена задолженность Львова по вкладу в имущество организации;

Дебет 75 Кредит 83
- 20 000 руб. - отражена задолженность «Альфы» по вкладу в имущество организации.

Дебет 51 Кредит 75
- 30 000 руб. - получены деньги от Львова в качестве вклада в имущество организации;

Дебет 51 Кредит 75
- 20 000 руб. - получены деньги от «Альфы» в качестве вклада в имущество организации.

На расчет единого налога операции, связанные с поступлением вкладов в имущество, не влияют.

ОСНО и ЕНВД

Организация может использовать неденежные активы (например, основные средства), полученные в качестве вклада в имущество общества, одновременно в деятельности, облагаемой ЕНВД, и в деятельности, с которой организация платит налоги по общей системе налогообложения.

Для целей общей системы стоимость имущества в некоторых случаях нужно включить в состав внереализационных доходов. Действующее налоговое законодательство не содержит механизма распределения внереализационных доходов между разными видами деятельности. В частных разъяснениях Минфин России в аналогичных ситуациях предписывает включать всю сумму полученного имущества в доходы по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 15 марта 2005 г. № 03-03-01-04/1/116).

При списании в расходы стоимость полученного имущества нужно распределить (п. 9 ст. 274 НК РФ). Такая необходимость возникает по амортизируемому имуществу . Суммы начисленной амортизации по имуществу, которое будет использоваться только в одном виде деятельности, распределять не следует.

Подробнее о том, как распределить сумму начисленной амортизации, если организация использует имущество в обоих видах деятельности, см. Как начислить амортизацию основных средств в налоговом учете (Спецрежим) .

Уставный капитал акционерного общества — это первоначальный источник средств общества, так называемый стартовый капитал, образующийся при создании общества. В дальнейшем он может быть увеличен: путем увеличения номинальной стоимости акций либо путем размещения дополнительных акций. Однако финансирование акционерного общества может осуществляться акционерами и путем вклада в имущество акционерного общества, не увеличивающего уставный капитал общества. Проанализируем, как это можно осуществить и какие имеются ограничения.

Основные положения

Акционерные общества представляют собой одну из наиболее распространенных организационно-правовых форм коммерческих организаций, действующих в РФ. Правовые основы их деятельности регулируются:

Гражданским кодексом Российской Федерации; Федеральным законом от 26.12.95 г. № 208-ФЗ (в ред. от 3.07.2016 г.) «Об акционерных обществах» (далее — Закон № 208-ФЗ). Акционерное общество может быть публичным или непубличным, что отражается в его уставе и фирменном наименовании. Общество признается публичным, если его акции и ценные бумаги, конвертируемые в его акции, публично размещаются (путем открытой подписки) или публично обращаются на условиях, установленных законами о ценных бумагах. Все остальные общества, не отвечающие данным критериям, считаются непубличными.

Учредительным документом акционерного общества является его устав, который, в частности, должен содержать сведения о фирменном наименовании общества и месте его нахождения, условия о категориях выпускаемых обществом акций, об их номинальной стоимости и количестве, о размере уставного капитала общества, правах акционеров, составе и компетенции органов общества, порядке принятия ими решений.

Акционерное общество считается созданным как юридическое лицо с момента его государственной регистрации.

Правовые нормы, устанавливающие обязательные требования к уставному капиталу акционерного общества установлены ст. 99-101 ГК РФ, а также ст. 25-30 Закона № 208-ФЗ.

Уставный капитал акционерного общества составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами, причем не допускается освобождение акционера от обязанности оплаты акций общества (пп. 1, 2 ст. 99 ГК РФ).

Публичные и непубличные АО

Размер уставного капитала акционерных обществ определен ст. 26 Закона № 208-ФЗ, согласно которой минимальный уставный капитал публичного общества должен составлять 100 тыс. руб., а минимальный уставный капитал непубличного общества — 10 тыс. руб.

Отметим, что акционерные общества наделены правом увеличения и уменьшения уставного капитала общества, что осуществляется в соответствии с Законом № 208-ФЗ и предусмотрено ст. 100 и 101 ГК РФ соответственно.

Законом или уставом общества, не являющегося публичным, могут быть установлены ограничения числа, суммарной номинальной стоимости акций или максимального числа голосов, принадлежащих одному акционеру (п. 5 ст. 99 ГК РФ).

В публичном акционерном обществе не могут быть ограничены количество акций, принадлежащих одному акционеру, их суммарная номинальная стоимость, а также максимальное число голосов, предоставляемых одному акционеру, что установлено п. 5 ст. 97 ГК РФ.

Доля привилегированных акций в общем объеме уставного капитала акционерного общества не должна превышать 25%. При этом публичное акционерное общество не вправе размещать привилегированные акции, номинальная стоимость которых ниже номинальной стоимости обыкновенных акций (п. 1 ст. 102 ГК РФ).

Финансирование АО путем эмиссии акций

В соответствии с главой 2 Положения о стандартах эмиссии ценных бумаг, порядке государственной регистрации выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг, государственной регистрации отчетов об итогах выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг, утвержденного Банком России от 11.08.14 г. № 428-П (далее — Положение № 428-П), порядок принятия решения о размещении ценных бумаг, а также его содержание должны соответствовать требованиям федеральных законов и Положения № 428-П.

Если в уставе акционерного общества определены порядок и условия размещения объявленных акций определенной категории (типа), то порядок и условия размещения дополнительных акций этой категории (типа), определяемые решением об их размещении, должны соответствовать указанным положениям устава такого акционерного общества.

В соответствии со ст. 22 Федерального закона от 22.04.96 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг» (далее — Закон № 39-ФЗ) государственная регистрация выпуска (дополнительного выпуска) эмиссионных ценных бумаг, размещаемых путем подписки, должна сопровождаться регистрацией проспекта ценных бумаг. Проспект ценных бумаг должен быть составлен в соответствии с Положением о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг, утвержденным Банком России от 30.12.14 г. № 454-П.

Итак, при учреждении акционерного общества осуществляется первый выпуск акций, которые размещаются среди учредителей. Форма оплаты акций при учреждении общества определяется договором о создании общества. Дополнительные акции и иные эмиссионные ценные бумаги общества, размещаемые путем подписки, размещаются при условии их полной оплаты. Акционер приобретает право голоса на общем собрании с момента полной оплаты акций.

Пункт 2 ст. 34 Закона № 208-ФЗ предоставляет учредителям возможность самостоятельно определять соответственно форму оплаты акций, распределяемых среди учредителей при учреждении общества, а также дополнительных акций, размещаемых путем подписки. Такие акции могут оплачиваться в денежной форме, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. Оплата дополнительных акций путем зачета денежных требований к обществу допускается в случае их размещения посредством закрытой подписки. Форма оплаты акций общества при его учреждении определяется договором о создании общества, дополнительных акций — решением об их размещении. Оплата иных эмиссионных ценных бумаг может осуществляться только деньгами.

Устав общества может содержать ограничения на виды имущества, которым могут быть оплачены акции общества.

Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении общества, производится по соглашению между учредителями.

В постановлении ФАС Московского округа от 28.01.13 г. по делу № А40-130686/09-103-634б отмечено, что помимо общего положения п. 1 ст. 34 Закона № 208-ФЗ указанная норма в абзаце 3 п. 3 в качестве отдельного случая устанавливает порядок регулирования оплаты акций неденежными средствами. При оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен привлекаться оценщик, если иное не установлено федеральным законом. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества и советом директоров (наблюдательным советом) общества, не может быть выше величины оценки, произведенной оценщиком.

Таким образом, в силу прямого указания абзаца 3 п. 3 ст. 34 Закона № 208-ФЗ привлечение оценщика при оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества является обязательным.

Согласно ст. 27 Закона № 208-ФЗ уставом общества должны быть определены количество, номинальная стоимость акций, приобретенных акционерами (размещенные акции), и права, предоставляемые этими акциями. Приобретенные и выкупленные обществом акции, а также акции общества, право собственности на которые перешло к обществу в соответствии со ст. 34 Закона № 208-ФЗ, являются размещенными до их погашения. Уставом общества могут быть определены количество, номинальная стоимость, категории (типы) акций, которые общество вправе размещать дополнительно к уже размещенным акциям (объявленные акции), и права, предоставляемые этими акциями. При отсутствии в уставе общества этих положений оно не вправе размещать дополнительные акции.

Уставом общества могут быть определены порядок и условия размещения обществом объявленных акций.

Общество размещает обыкновенные акции и вправе размещать один или несколько типов привилегированных акций. Все акции общества являются бездокументарными.

Все акции общества являются именными эмиссионными ценными бумагами. Именные эмиссионные ценные бумаги могут выпускаться только в бездокументарной форме, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами (ст. 16 Закона № 39-ФЗ). Отметим, что общие положения о бездокументарных ценных бумагах определены ст. 149 ГК РФ.

Права владельцев на эмиссионные ценные бумаги бездокументарной формы выпуска удостоверяются в системе ведения реестра — записями на лицевых счетах у держателя реестра или в случае учета прав на ценные бумаги в депозитарии — записями по счету депо в депозитариях (ст. 28 Закона № 39-ФЗ).

Право на именную бездокументарную ценную бумагу переходит к приобретателю, в том числе в случае учета прав на ценные бумаги у лица, осуществляющего депозитарную деятельность, — с момента внесения приходной записи по счету депо приобретателя (ст. 29 Закона № 39-ФЗ).

Напомним, что учет прав на бездокументарные ценные бумаги осуществляется путем внесения записей по счетам лицом, действующим по поручению лица, обязанного по ценной бумаге, либо лицом, действующим на основании договора с правообладателем или с иным лицом, которое в соответствии с законом осуществляет права по ценной бумаге. Ведение записей по учету таких прав осуществляется лицом, имеющим предусмотренную законом лицензию (п. 2 ст. 149 ГК РФ). То есть учет прав на бездокументарные ценные бумаги должно осуществлять лицо, имеющее соответствующую лицензию.

Вклад имущества без увеличения уставного капитала

Мы рассмотрели способы финансирования акционерных обществ путем первоначальной или дополнительной эмиссии акций. Однако активы акционерного общества можно пополнить не только путем выпуска новых акций, но и путем вклада имущества без увеличения уставного капитала, что иногда бывает более удобным. Так, например, ситуация может сложиться таким образом, что может быть принято решение о вкладах в имущество только отдельными акционерами или не в равных долях. Такое право предоставлено ст. 32.2 Закона № 208-ФЗ, введенной Федеральным законом от 3.07.16 г. № 339-ФЗ. Кроме того, в непубличных обществах на акционеров может быть возложена обязанность по внесению вкладов в имущество непубличного общества, что не предусмотрено при дополнительной эмиссии акций.

Итак, согласно п. 1 ст. 32.2 Закона № 208-ФЗ акционеры на основании договора с обществом имеют право в целях финансирования и поддержания деятельности общества в любое время вносить в имущество общества безвозмездные вклады в денежной или иной форме, которые не увеличивают уставный капитал общества и не изменяют номинальную стоимость акций (далее — вклады в имущество общества).

Вносимое акционерами в качестве вклада имущество должно относиться к видам, указанным в п. 1 ст. 66.1 ГК РФ, а именно:

денежные средства; вещи, доли (акции) в уставных (складочных) капиталах других хозяйственных товариществ и обществ; государственные и муниципальные облигации; подлежащие денежной оценке исключительные, иные интеллектуальные права и права по лицензионным договорам, если иное не установлено законом.

При этом к договорам, на основании которых вносятся вклады в имущество общества, не применяются положения ГК РФ о договоре дарения.

Обратите внимание , что договор, на основании которого акционером вносится вклад в имущество общества, должен быть предварительно одобрен решением совета директоров (наблюдательного совета) общества, за исключением случаев внесения вкладов в имущество общества, предусмотренных п. 3 ст. 32.2 Закона № 208-ФЗ.

Что касается непубличного общества, то для него существуют определенные ограничения. Так, уставом непубличного общества могут быть предусмотрены максимальная стоимость вкладов в имущество, которые вносятся всеми или определенными акционерами, и иные ограничения, связанные с внесением вкладов в имущество непубличного общества.

Согласно п. 3 ст. 32.2 Закона № 208-ФЗ уставом непубличного общества может быть предусмотрено, что решением общего собрания акционеров может быть возложена обязанность по внесению вкладов в имущество общества на его акционеров, а также могут быть предусмотрены порядок, основания и условия внесения вкладов в имущество общества. При этом если уставом предусмотрена такая возможность, то решение общего собрания акционеров должно приниматься единогласно.

Кроме того, уставом непубличного общества может быть предусмотрено, что по решению общего собрания акционеров допускается возложение обязанности по внесению вкладов в имущество непубличного общества только на акционеров — владельцев акций определенной категории (типа). В этом случае решение общего собрания акционеров принимается большинством в три четверти голосов акционеров, принимающих участие в общем собрании, при условии, что за такое решение единогласно проголосовали все акционеры — владельцы акций каждой категории (типа), на которых возлагается обязанность по внесению вклада в имущество непубличного общества.

В этой ситуации вклады в имущество непубличного общества вносятся пропорционально принадлежащей акционеру доле акций в уставном капитале непубличного общества, если иной порядок определения размеров вкладов в имущество непубличного общества не предусмотрен уставом. При этом вклад осуществляется только в денежной форме, если иное не предусмотрено уставом или решением общего собрания акционеров непубличного общества.

Обязанность по внесению вкладов возлагается на лиц, которые являлись акционерами на дату возникновения такой обязанности.

В случае неисполнения обязанности по внесению вклада в имущество непубличного общества само общество или акционер вправе обратиться в суд с иском об исполнении такой обязанности (п. 4 ст. 32.2 Закона № 208-ФЗ).

Если для текущей деятельности организации собственных ресурсов недостаточно, восполнить дефицит могут помочь участники. Оформить помощь можно по-разному: увеличить уставный капитал, внести вклад в имущество ООО или просто передать активы безвозмездно. Каждый вариант имеет свои плюсы и минусы. Увеличение уставного капитала - процедура достаточно сложная: потребуется дважды провести общее собрание участников, внести изменения в устав и зарегистрировать их. Безвозмездная помощь с этой точки зрения самый простой вариант. Но участники ООО могут пойти и по другому пути, оформив помощь в виде вклада в имущество. В определенных случаях с позиции налогообложения это выгоднее, чем полученная безвозмездно помощь.

Расскажем, на что надо обратить внимание, чтобы не пришлось переплачивать налоги.

Учет у передающей стороны

Бухгалтерский учет

Согласно рекомендациям Минфина при отражении в учете операций по внесению вкладов в имущество дочернего общества необходимо руководствоваться ПБУ 10/99 «Расходы организации »Письмо Минфина от 29.01.2008 № 07-05-06/18 (разд. «Представление аудируемым лицом информации о вкладах участников общества с ограниченной ответственностью в имущество общества») . Если следовать этим рекомендациям, передачу имущества нужно отразить по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» в корреспонденции с кредитом счетов учета передаваемого имущества.

Однако существует и иной подход к учету такой операции: вклады в имущество общества нужно учитывать в составе финансовых вложений.

ОБМЕН ОПЫТОМ

ИНОЗЕМЦЕВ Олег Валерьевич

Главный специалист отдела международной финансовой отчетности ОАО «Галс-Девелопмент»

“ Если организация (инвестор) владеет 100% долей в уставном капитале другой организации (объект инвестиций), то вклад инвестора в имущество объекта инвестиций в отчетности инвестора (и по МСФО, и по российским ПБУ) отражается в составе инвестиции (финансового вложения). То есть вклад в имущество общества (а также материальная помощь дочерней компании, взнос на увеличение чистых активов и т. п.) отражается точно так же, как и вклад в уставный капитал.

Действительно, пользователю отчетности компании-инвестора совершенно все равно, были ли при этом внесены изменения в учредительные документы (приоритет содержания перед формой). Ему важно только, что объект инвестиций получил дополнительные активы и будет использовать их в своей деятельности для извлечения прибыли.

Если рассуждать с точки зрения российского бухучета, то может показаться, что такой порядок учета противоречит первому условию принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве финансовых вложени йабз. 2 п. 3 ПБУ 19/02 - наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование у организации права на финансовые вложения и права на получение впоследствии денежных средств или других активов от этих финвложений.

Однако это не так. Инвестор имеет надлежаще оформленные документы, подтверждающие передачу имущества объекту инвестиций. Кроме того, у инвестора есть учредительные документы на объект инвестиций или документы, подтверждающие приобретение доли. Все это в совокупности дает инвестору право на получение в дальнейшем денег или других активов от объекта инвестиций.

Если же инвестор владеет долей менее 100%, то вклад в имущество объекта инвестиций будет внесен всеми инвесторами пропорционально их доле в объекте инвестиций. И каждый инвестор отразит свой вклад так, как это описано выше, то есть в составе инвестиции.

Такой подход применяется потому, что пропорциональный вклад инвесторов не изменяет доли их владения в объекте инвестиций. Реальная стоимость инвестиции каждого инвестора сразу после вклада вырастет минимум на сумму его вклада (иначе никто в обычных обстоятельствах такой вклад делать не будет), а то и больше. Конечно, в дальнейшем эта инвестиция может обесцениться, но это уже вопросы последующего учета, а не первоначального признания вклада инвестора в имущество объекта инвестици й” .

НДС

Если вклад в имущество вносится деньгами, тогда никаких сложностей не возникает, НДС не начисляется. А вот при передаче иных активов (товаров, материалов, основных средств и т. д.) участнику нужно начислить и уплатить в бюджет НДС с их рыночной стоимост иподп. 1 п. 1 ст. 146 , п. 2 ст. 154 НК РФ . По крайней мере так считает Минфи нПисьма Минфина от 21.08.2013 № 03-07-08/34198 , от 15.07.2013 № 03-07-14/27452 . По мнению чиновников, передача имущества в этой ситуации признается реализацией, а соответственно, облагается НДС.

Но с мнением Минфина можно не согласиться. Дело в том, что передача имущества в данном случае носит инвестиционный характер, а следовательно, реализацией не признаетс яподп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ . Поэтому и начислять НДС здесь не нужно. Но при таком подходе надо восстановить НДС, принятый к вычету ранее при приобретении имуществ аподп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ . Напомним, что по товарам и материалам НДС восстанавливается в полной сумме (поэтому никакой выгоды от признания сделки инвестиционной организация, скорее всего, не получит). А вот по основным средствам восстанавливается только та часть НДС, которая приходится на его остаточную стоимость. Поэтому, если в качестве вклада вы передаете дорогостоящее основное средство и его остаточная стоимость сильно отличается от рыночной, признание операции инвестиционной намного выгоднее с точки зрения налогообложения. Организациям, готовым спорить с налоговиками, будет полезно узнать, что судебная практика в этом вопросе на стороне налогоплательщиков. По мнению арбитров, внесение участником вклада в имущество дочерней компании является инвестиционной сделкой и НДС не облагаетс яПостановления ФАС ВВО от 03.12.2012 № А29-10167/2011 ; ФАС ЦО от 20.02.2007 № А-62-3799/2006 . Если вы будете придерживаться этой позиции, тогда и в бухгалтерском учете вклад в имущество лучше учитывать в составе финансовых вложений.

Налог на прибыль

Тексты упоминаемых в статье Писем Минфина можно найти: раздел «Финансовые и кадровые консультации» системы КонсультантПлюс

С точки зрения налогообложения прибыли внесение вклада в имущество дочерней организации признается безвозмездной передачей. Поэтому стоимость передаваемого имущества (в том числе и денег) в расходах при расчете налога на прибыль не учитывается. Как не учитываются и расходы, связанные с такой передачей (например, расходы по доставке товара от материнской компании к дочерней)п. 16 ст. 270 НК РФ ; Письма Минфина от 10.05.2006 № 03-03-04/1/426 , от 14.03.2006 № 03-03-04/1/222 .

Отдельно поговорим о списании начисленного или восстановленного НДС. Существуют два варианта его учета.

ВАРИАНТ 1 (рискованный). Этот НДС отражаем в составе прочих расходов организаци иподп. 1 п. 1 ст. 264 , подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ ; Постановление ФАС ВВО от 18.03.2011 № А82-8294/2008 .

ВАРИАНТ 2 (безопасный). НДС в расходах не учитываем. Дело в том, что такой НДС налоговики, как правило, признают затратами, напрямую связанными с безвозмездной передачей. А они, как мы уже сказали, базу по налогу на прибыль не уменьшаю тп. 16 ст. 270 НК РФ .

Учет у получающей стороны

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете дочерней организации получение помощи от участников отражается по дебету счета учета имущества и кредиту счета 83 «Добавочный капитал »Письма Минфина от 29.01.2008 № 07-05-06/18 , от 13.04.2005 № 07-05-06/107 . По какой стоимости отражать поступившее имущество? В действующих нормативных документах по бухгалтерскому учету об этом не говорится. На наш взгляд, учесть такое имущество нужно по рыночной стоимости (то есть так же, как безвозмездно полученное)п. 7 ПБУ 1/2008 .

Налог на прибыль

Налоговый кодекс позволяет не платить налог на прибыль с любого имущества, полученного от участников, при условии, что целью такой передачи является увеличение чистых активов компании-получателя. Причем данное правило действует независимо от доли участия в уставном капитале организаци иподп. 3.4 п. 1 ст. 251 НК РФ ; Письмо Минфина от 20.04.2011 № 03-03-06/1/257 . Поэтому в документах, касающихся внесения вкладов (а это прежде всего решение участников), должно быть прямо указано: «Целью внесения вкладов является увеличение чистых активов дочернего общества».

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ

Чтобы не пришлось переплачивать налог на прибыль, в решении общего собрания участников нужно прямо указать, что целью внесения вкладов в имущество является увеличение чистых активов дочернего общества.

Если такая цель не будет указана в документах, полученная помощь не будет облагаться налогом на прибыль, только когд аподп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ :

• доля учредителя в уставном капитале дочерней компании более 50%;
• полученное имущество (кроме денег) в течение года не будет передано третьим лицам (продано, сдано в аренду, передано в зало гПисьмо Минфина от 09.02.2006 № 03-03-04/1/100 ).

Если в качестве вклада в имущество вы получили основное средство, его можно амортизировать. Первоначальная стоимость такого ОС будет равна его рыночной цене (но не ниже остаточной стоимости данного ОС в налоговом учете материнской компании)п. 1 ст. 257 , п. 8 ст. 250 НК РФ ; Письмо Минфина от 28.04.2009 № 03-03-06/1/283 . Однако применять амортизационную премию к этим основным средствам вы не может еп. 9 ст. 258 НК РФ .

А вот при получении материалов или товаров их налоговая стоимость будет равна нулю. Поэтому при списании материалов в производство или продаже товаров в налоговом учете их стоимость в расходах учесть нельзя, даже если при их получении вы отразили дохо дПисьма Минфина от 26.09.2011 № 03-03-06/1/590 , от 07.02.2011 № 03-03-06/1/80 .

Если же вклад в имущество общества внесен деньгами, никаких сложностей нет. Все, что вы приобретете на эти деньги, будет учитываться в обычном порядк е

Обеспечительная и инвестиционная функции не являются основными для уставного капитала, в современных условиях УК в большей степени представляет собой инструмент корпоративного контроля. Операции с ним способны привести к изменению структуры корпоративного владения.

Уставный капитал как инструмент

У ставный капитал общества представляет собой минимальный размер имущества, гарантирующий интересы кредиторов (абз. 2 п. 1 ст. 90, абз. 2 п. 1 ст. 99 ГК РФ). Источник его формирования - средства участников: для ООО - это стоимость долей, приобретенных участниками, а для АО - номинальная стоимость акций, приобретенных акционерами. Наделив УК обеспечительными свойствами, ГК РФ также устанавливает требование о его минимальном размере (для ООО, ОДО и ЗАО - 10 000 руб., для ОАО - 100 000 руб.), что позволяет участникам (акционерам) ограничить свою ответственность стоимостью приобретенных долей (акций).

Требование о минимальном размере уставного капитала определено законодателем на сравнительно невысоком уровне, что не может в достаточной степени гарантировать интересы кредиторов. Никто, однако, не мешает обществу увеличить свой УК, продемонстрировав тем самым степень своей платежеспособности для кредиторов.

Для обеспечения интересов кредиторов законодатель предусмотрел еще одно требование в отношении УК: величина чистых активов по итогам второго и каждого последующего финансового года не может быть меньше величины заявленного уставного капитала. Если этот показатель окажется меньше УК в указанных случаях, общество обязано уменьшить размер последнего до величины чистых активов. Если же после этого уставный капитал окажется меньше минимального размера, общество подлежит ликвидации.

Использование такого способа финансирования, как внесение имущества в уставный капитал, несет ряд неудобств. Главное из них - внесенное имущество становится собственностью общества и учредитель теряет на него все права. Из этого имущества удовлетворяются требования кредиторов общества, а учредитель может рассчитывать только на получение ликвидационной стоимости, которая образуется после погашения требований кредиторов в случае прекращения деятельности хозяйственного общества.

Оплата долей и акций в УК

Рассмотрим порядок оплаты долей в уставном капитале ООО и оплаты акций АО при создании общества и правовые последствия таких операций.

Следует заметить, что со вступлением в силу Федерального закона от 30.12.2008 г. № 312-ФЗ, который подверг коренной переработке правовое регулирование ООО, процедура внесения вклада в уставный капитал ООО заменена оплатой долей в УК ООО, что приводит правовое регулирование хозяйственных обществ различных форм к более единообразному виду.

Каждый учредитель ООО должен оплатить полностью свою долю в течение срока, который определен договором (решением) об учреждении общества и не может превышать один год с момента госрегистрации общества по цене не ниже ее номинальной стоимости. Аналогичная норма предусмотрена для оплаты акций статьей 34 Закона об АО: учредители обязаны оплатить акции в течение года после учреждения АО, если меньший срок не установлен договором о создании общества. На момент госрегистрации ООО его уставный капитал должен быть оплачен не менее чем наполовину. Не менее 50% акций АО, распределенных при его учреждении, должно быть оплачено в течение трех месяцев с момента госрегистрации общества. Акция, принадлежащая учредителю общества, не предоставляет права голоса до момента ее полной оплаты, если иное не предусмотрено уставом АО. Похожая норма теперь присутствует и в Законе об ООО: доля учредителя общества, если иное не предусмотрено уставом общества, предоставляет право голоса только в пределах оплаченной части принадлежащей ему доли.

Если в установленный срок доля или акции не оплачены полностью, неоплаченная часть доли и право собственности на акции, цена размещения которых соответствует неоплаченной сумме (стоимости имущества, не переданного в оплату акций), переходят к обществу.

Законодательством предусматривается возможность продажи долей и акций выше их номинальной стоимости. В результате образуется так называемый «эмиссионный доход» по акциям, или разница между стоимостью оплаты доли в уставном капитале ООО и номинальной стоимостью такой доли. Указанная разница и эмиссионный доход не увеличивают уставный капитал обществ и не учитываются в качестве дохода при определении базы по налогу на прибыль. Такой способ финансирования обладает преимуществом по сравнению с обычным вкладом в уставный капитал, так как дает возможность сохранять невысокий размер УК, что влечет снижение рисков, возможных в случае, если величина уставного капитала по итогам второго и каждого последующего финансового года превысит сумму чистых активов общества.

Оплата долей и акций может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами, имущественными либо иными правами, имеющими денежную оценку (п. 1 ст. 15 Закона об ООО, п. 2 ст. 34 Закона об АО). В случае внесения денежных средств они зачисляются на накопительный счет, который создается специально для этих целей. Иное имущество подлежит денежной оценке, на основании которой и определяется размер взноса участника. Следует заметить, что в соответствии с письмом ФСФР от 22.03.2007 г. № 07-ОВ-03/5724 оплата нерезидентами акций российских АО, в том числе при их размещении, может осуществляться в иностранной валюте. В отношении резидентов такая оплата не допускается.

Денежная оценка имущества, вносимого в счет оплаты долей в неденежной форме, производится на основании решения общего собрания участников, которое должно быть принято единогласно. Для АО денежная оценка производится соглашением между учредителями. При оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен привлекаться независимый оценщик, если иное не установлено федеральным законом. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями общества и его советом директоров (наблюдательным советом), не может быть выше оценки независимого оценщика. Для ООО привлечение оценщика обязательно только в случае, если номинальная стоимость доли участника в УК, оплачиваемая неденежными средствами, превышает 20 000 руб.

Недвижимое имущество - в счет оплаты акций АО и долей ООО

Особый порядок, предусмотренный законодательством для передачи недвижимого имущества, порождает ряд вопросов, в том числе связанных с моментом возникновения права собственности на недвижимое имущество создаваемого юридического лица.

Напомним, ст. 213 ГК РФ гласит, что коммерческие и некоммерческие организации, кроме государственных и муниципальных предприятий, а также учреждений, являются собственниками имущества, переданного им в качестве вкладов (взносов) их учредителями (участниками, членами), а также приобретенного ими по иным основаниям. Руководствуясь этим положением, Пленум ВАС РФ в своем постановлении от 25.02.1998 г. № 8 указал, что с момента внесения имущества в уставный (складочный) капитал и госрегистрации юридических лиц их учредители (участники) утрачивают право собственности на него, которое переходит к обществу.

Однако в случаях, когда отчуждение имущества подлежит госрегистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом (ст. 223 ГК РФ). Учитывая, что госрегистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 21.07.1997 г. № 122-ФЗ), возникает справедливый вопрос: с какого момента право собственности на недвижимое имущество считается перешедшим к обществу? Правовое разрешение данной законодательной коллизии отсутствует. А наличие правила о том, что к моменту учреждения ООО 50% его уставного капитала должно быть оплачено (п. 2 ст. 16 Закона об ООО), делает юридически невозможной оплату указанной доли УК недвижимым имуществом.

Проблемная ситуация возникает также в процессе оплаты долей в уставном капитале ООО имуществом, переход прав на которое также подлежит регистрационному учету (см. Пример 1).

Пример 1

Свернуть Показать

Право на именную бездокументарную ценную бумагу переходит к приобретателю: в случае учета прав на ценные бумаги у лица, осуществляющего депозитарную деятельность, - с момента внесения приходной записи по счету депо приобретателя; в случае учета прав на ценные бумаги в системе ведения реестра - со дня внесения приходной записи по лицевому счету приобретателя (ст. 29 Федерального закона от 22.04.1996 г. № 39-ФЗ).

Кроме того, п. 2 ст. 1232 ГК РФ закрепляет требование о госрегистрации отчуждения исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, залога этого права и предоставления права использования такого результата или такого средства по договору, а равно перехода исключительного права на такой результат или на такое средство без договора, а п. 6 ст. 1232 ГК РФ устанавливает, что несоблюдение этого требования влечет недействительность соответствующего договора. При несоблюдении требования о госрегистрации перехода исключительного права без договора такой переход считается несостоявшимся.

В соответствии с письмом ФНС от 13.12.2005 г. № ШТ-6-07/1045 документами, подтверждающими оплату УК неденежными средствами, являются копии документа, подтверждающего право собственности акционера (участника) на имущество, с приложением отчета об оценке объектов и акта приема-передачи имущества.

Ограничения по неденежным вкладам

В качестве неденежного вклада в уставный капитал нельзя вносить имущество, которое не может принадлежать на праве собственности юридическим лицам. Здесь следует упомянуть имущество, изъятое из оборота и ограниченное в обороте, а также то, которое может находиться только в собственности публично-правовых образований (например, объекты исключительной собственности РФ).

Также есть ограничения по размеру неденежных вкладов в УК, установленные для субъектов отдельных видов деятельности. Так, в инструкции ЦБ РФ от 14.01.2004 г. № 109-И указано, что не более 20% УК учреждаемой кредитной организации может быть оплачено неденежными средствами. Данное положение распространяется и на случаи оплаты акций и долей по цене выше их номинальной стоимости - на их оплату может быть направлено имущество в неденежной форме, стоимость которого не превышает 20% от цены размещения акций (цены оплаты долей). Инструкция № 109-И устанавливает также перечень видов имущества в неденежной форме, которое может быть внесено в уставный капитал кредитной организации.

Ограничения по видам имущества в неденежной форме, которое может быть внесено в уставный капитал АО, также могут предусматриваться уставом АО (п. 2 ст. 34 Закона об АО).

Имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, вносимые в уставный капитал, амортизируются, и за счет амортизационных отчислений уменьшается база по налогу на прибыль (ст. 256 НК РФ).

Налогоплательщики ранее прибегали к злоупотреблениям: полностью самортизированное имущество ставилось на налоговый учет по его рыночной стоимости, исходя из которой начислялись амортизационные отчисления без фактических затрат на амортизацию, которая была уже полностью произведена. Однако введенный Федеральным законом от 06.06.2005 г. № 58-ФЗ абз. 3 подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ установил, что имущество (имущественные права), полученное в виде взноса в уставный капитал, в целях налогообложения прибыли принимается по остаточной стоимости. А определяется она по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов передающей стороны, связанных с таким вкладом, если они определены в качестве взноса в уставный капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то она в соответствующей пропорции признается равной нулю.

Правовые последствия внесения имущества в УК

Внесение имущества в УК влечет прекращение права собственности учредителя на него и возникновение соответствующего права у общества. Учредители, теряя вещные права на внесенное имущество, тем самым приобретают обязательственные права в отношении общества. Причем отдельные виды этих прав носят имущественный характер. Так, участники имеют право на участие в распределении прибыли общества и на имущест во, оставшееся после ликвидации (после погашения требований кредиторов), - ликвидационную стоимость. Акционер может продать свои акции, полученные в результате внесения имущества в уставный капитал АО, а участнику ООО при выходе из состава участников должна быть выплачена действительная стоимость его доли. Таким образом, внесение имущества в уставный капитал общества нельзя квалифицировать как безвозмездную передачу средств.

Помимо имущественного характера возникшая правовая связь характеризуется организационным взаимодействием между участниками и обществом. Акционеры и участники участвуют в управлении делами общества. Все важнейшие решения в обществе принимаются общим собранием участников или акционеров. К таким вопросам относятся изменение структуры уставного капитала, формирование исполнительных органов, назначение ряда должностных лиц, одобрение крупных сделок и другие вопросы.

Доходы в виде имущества, имущественных или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером)), не учитываются при определении базы по налогу на прибыль (подп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Также передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в том числе внесение вклада в УК общества), не признается реализацией и, соответственно, не облагается НДС (подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ). Однако необходимо учитывать и п. 3 ст. 170 НК РФ: суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по ОС и НМА, имущественным правам, подлежат восстановлению в случае передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов. Приведенная норма актуальна только в том случае, если налогоплательщик принимал к вычету указанные суммы НДС (например, он мог использовать УСН и не уплачивать НДС вообще). В соответствии с п. 11 ст. 171 НК РФ получающая сторона затем может принять к вычету суммы налога, которые были восстановлены участником или акционером согласно п. 3 ст. 170 НК РФ.

Схемы уклонения от уплаты НДС

Налогоплательщики зачастую используют взносы в уставный капитал как способ уклонения от уплаты НДС. Внесение средств в УК не носит целевого характера и служит источником формирования имущественной базы принимающей стороны. Передающая сторона получает взамен доли участия в принимающей стороне и продает их, тем самым получая эквивалентное возмещение за внесенное в уставный капитал имущество и не уплачивая при этом НДС.

Судебно-арбитражная практика

Такая схема была рассмотрена арбитражным судом, выводы которого содержатся в постановлении ФАС СКО от 20.11.2006 г. № Ф08-5894/2006-2447А по делу № А63-4910/2006-С4. Суд пришел к выводу, что передача средств в уставный капитал не носила инвестиционный характер и поэтому не может быть освобождена от уплаты НДС.

Распространенной является схема, направленная на получение возмещения НДС из бюджета, лицом, которое фактически не производило оплату товара. В этом случае денежные средства передаются от материнской организации к дочерней, а последняя почти сразу оплачивает этими средствами товар, купленный у материнской компании. В схеме может быть использовано еще одно промежуточное звено, через которое передаются денежные средства. При этом оплачивающая товар сторона не является напрямую связанной с организацией - поставщиком товара. В результате товар переводится стороне, которая никакой платы за него не вносила и получила право на вычет по НДС, а головной организации возвращаются первоначально внесенные средства. Нередко фактически товар даже не покидает склад материнской компании.

Судебно-арбитражная практика

Свернуть Показать

В этой связи примечательно постановление от 05.04.2006 г. № Ф08-1281/2006-548А по делу № А53-22210/2005-С6-44, в котором ФАС СКО пришел к выводу, что операция по увеличению УК денежными средствами и последовавшая на следующий день оплата за счет этих средств выполненных работ в пользу финансирующей УК компании представляет собой оплату счетов-фактур одной организации счетами-фактурами той же организации. По этой причине в данной ситуации отсутствует установленное законом условие возмещения НДС - оплата за счет собственных средств компании.

Увеличение УК общества

Уставный капитал ООО может быть увеличен за счет имущества общества либо вкладов действительных или потенциальных участников, для АО предусмотрено два способа - увеличение номинальной стоимости акций и размещение дополнительных акций. Причем увеличение номинальной стоимости акций возможно только за счет имущества общества. Таким образом, актуальными способами увеличения уставного капитала для целей финансирования общества являются:

• для ООО - за счет вкладов действительных и потенциальных участников;
• для АО - путем размещения дополнительных акций среди действительных и потенциальных акционеров (размещение дополнительных акций за счет имущества общества не приводит к изменению соотношения акционерного владения различных участников - п. 5 ст. 28 Закона об АО).

Наибольшее количество вопросов в правоприменительной практике возникает как раз в последних случаях. Проблемы появляются в ситуациях, когда увеличение уставного капитала приводит к изменению акционерной структуры. По этим причинам для принятия решения об увеличении УК необходим предусмотренный законом кворум.

Для АО предусмотрен следующий порядок увеличения уставного капитала - решение должно быть принято общим собранием акционеров на основании предложения совета директоров, если иное не установлено уставом общества, или советом директоров, если это полномочие предоставлено ему уставом общества. Решение об увеличении УК ООО за счет средств участников принимается на общем собрании участников большинством не менее 2/3 от общего числа участников. При этом каждый участник вправе внести дополнительный вклад, не превышающий части общей стоимости дополнительных вкладов, пропорциональной размеру своей доли в уставном капитале общества.

Не позднее месяца со дня окончания срока внесения дополнительных вкладов общее собрание участников должно принять решение об утверждении итогов этой процедуры и о внесении в устав общества соответствующих изменений. При этом номинальная стоимость доли каждого участника, внесшего дополнительный вклад, увеличивается в соответствии с соотношением, определяемым решением об увеличении УК.

Утрата корпоративного контроля

Увеличение УК за счет средств участников или акционеров приводит к изменению акционерной структуры в тех случаях, когда какой-либо из акционеров (участников) не оплачивает предлагаемые ему акции или не вносит средства в уставный капитал ООО пропорционально своей доле. Необходимость для принятия решения об увеличении уставного капитала только 2/3 голосов на общем собрании участников ООО и половины голосов акционеров на общем собрании акционеров (с условием об обязательном предложении совета директоров) дает возможность мажоритарным акционерам путем увеличения УК расширять корпоративный контроль и размывать доли участия миноритариев.

Пример 2

Свернуть Показать

В качестве иллюстрации можно привести пример корпоративного конфликта в ЗАО ФК «Локомотив». Акционерная структура клуба следующая: 70% акций принадлежат ОАО «РЖД», по 15% акций - Валерию Филатову (бывшему президенту) и Юрию Семину (бывшему, теперь и нынешнему, главному тренеру). ЗАО ФК «Локомотив» приняло решение об увеличении УК путем размещения дополнительных акций на сумму 3 млрд руб. Если учесть, что уставный капитал клуба составляет 50 000 руб., а миноритарии не будут вносить средства в счет оплаты акций, их доли размоются до ничтожных значений. Сложная обстановка в клубе в связи с неудовлетворительными результатами команды подтолкнула руководство ЗАО ФК «Локомотив» обратиться к Юрию Семину с просьбой возглавить команду. По этой причине возникший спор в ходе первого судебного заседания 25 мая 2009 года решено прекратить заключением мирового соглашения, которое устроит обе стороны. Если бы спор был продолжен, то вряд ли Семину удалось бы признать незаконным увеличение УК, и его доля акционерного участия могла существенно снизиться.

Единственным способом защиты прав участников в ООО видится закрепление на уровне устава в соответствии с п. 8 ст. 37 Закона об ООО требования о необходимости большего (чем 2/3) числа голосов для принятия решения об изменении устава и увеличении УК. В АО ситуация более сложная: гарантией прав акционеров является норма о том, что дополнительные акции могут быть размещены только в пределах количества объявленных акций, утвержденного уставом общества. Решения об изменении устава могут приниматься лишь ¾ от общего числа голосов на общем собрании акционеров (п. 4 ст. 49 Закона об АО). Таким образом, только пакет в 25% плюс 1 акция может блокировать изменения в устав.

Вклад в имущество

Уставом ООО может быть предусмотрена обязанность участников по внесению вкладов в имущество общества на основании решения общего собрания участников, неисполнение которой дает обществу право требовать от участника уплаты соответствующей денежной суммы (ст. 27 Закона об ООО). Другой стороной корпоративной характеристики вклада в имущество общества является его гражданско-правовая квалификация. С точки зрения корпоративного права, вклад в имущество общества не является безвозмездной передачей средств, так как увеличивает действительную стоимость доли, которую каждый участник вправе потребовать при выходе из ООО.

Судебно-арбитражная практика

Данный вывод подтверждается материалами судебной практики: постановления ФАС МО от 23.01.2006 г. по делу № КА-А40/13961-05-П; ФАС ЗСО от 04.05.2006 г. по делу № Ф04-5209/2005(22104-А27-3); ФАС МО от 09.03.2007 г. по делу № КА-А40/875-07.

С налоговой же точки зрения, вклад в имущество общества считается безвозмездной передачей средств. Напомним, имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для него работы, оказать ему услуги) (ч. 2 ст. 248 НК РФ). В данном случае у общества такой обязанности не возникает, поэтому имущество, полученное в порядке ст. 27 Закона об ООО, следует учитывать как внереализационный доход (п. 8 ст. 250 НК РФ). Исключение из этого правила содержит подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (см. раздел «Безвозмездная передача»).

Судебно-арбитражная практика

Налоговая квалификация вклада в имущество общества также подтверждается материалами судебной практики: постановления ФАС МО от 02.12.2004 г. по делу № КА-А40/11127-04; Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2006 г., 09.01.2007 г. по делу № 09АП-15910/2006-АК.

Отрицательных гражданско-правовых последствий (квалификация сделки как дарение между коммерческими организациями) в данном случае не возникает. Также необходимо учитывать наличие обязанности участника по внесению вклада и соответствующего права требования у общества.

Передача имущества акционерному обществу его акционером не является безвозмездной передачей средств для целей гражданско-правовой квалификации по тем же причинам, которые приведены выше по отношению к ООО: вклад приводит к увеличению активов общества, а также к повышению стоимости акций, ликвидационной стоимости и размера выплачиваемых дивидендов. Налоговая квалификация подобных вкладов будет такой же, как в случае с ООО, то есть они будут рассматриваться как безвозмездная передача средств.

Существенным признаком правового режима вкладов в имущество АО, отличающим их от вкладов в имущество ООО, является отсутствие обязанности акционеров по внесению данных вкладов, то есть АО не вправе своим уставом устанавливать такую обязанность для акционеров. Открытым остается вопрос о возможности урегулирования этой ситуации акционерным соглашением, но в данном случае такая обязанность будет распространяться только на лиц, являющихся сторонами подобного соглашения, а не на всех акционеров (п. 4 ст. 32.1 Закона об АО).

Безвозмездная передача

В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав квалифицируются как внереализационные доходы и учитываются при расчете базы по налогу на прибыль. Согласно подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ исключение составляют доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

• от организации, вклад (доля) которой превышает 50% уставного (складочного) капитала (фонда) получающей стороны;
• от организации, уставный (складочный) капитал (фонд) которой более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;
• от физического лица, вклад (доля) которого превышает 50% уставного (складочного) капитала (фонда) получающей стороны.

Применительно к рассматриваемой теме речь идет о безналоговой передаче денежных средств внутри холдинга: от материнской организации дочерней и от физического лица, которое является мажоритарным участником или акционером, обществу.

Основные проблемы связаны с нормой, согласно которой имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня получения оно (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

По мнению Минфина, если полученное имущество передается в аренду, доверительное управление, пользование, залог, а также на любом ином праве, не влекущем перехода права собственности, налогоплательщик не может применять льготу, предусмотренную подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (письмо от 09.02.2006 г. № 03-03-04/1/100).

Судебно-арбитражная практика

Свернуть Показать

Судебная практика подтверждает, что неоплата доли в уставном капитале ООО или акции и выход передающего лица из состава участников в течение года не влияют на применение налоговой льготы согласно подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (постановления ФАС МО от 15.06.2006 г. № КА-А41/5286-06 по делу № А41-К2-11674/05; ФАС ДО от 30.12.2005 г. № Ф03-А73/05-2/4367). Суды делают вывод: выход физического лица до окончания года из состава учредителей общества не меняет правового статуса указанных денежных средств как безвозмездно полученных и не подлежащих учету в составе доходов при определении базы по налогу на прибыль.

Противоречива практика по вопросу влияния на налоговые последствия нормы ст. 575 ГК РФ о запрете дарения между коммерческими организациями.

Судебно-арбитражная практика

Свернуть Показать

Существует практика, которая ориентирует на применение налоговой льготы, установленной подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ независимо от гражданско-правовой квалификации передачи: письмо Минфина России от 09.11.2006 г. № 03-03-04/1/736; постановление ФАС СЗО от 23.12.2005 г. № А56-4986/2005. В постановлении от 05.12.2005 г., 18.11.2005 г. № КА-А40/11321-05 ФАС МО указал на то, что для применения нормы подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ необходимо соблюдение требований гражданского законодательства.

На наш взгляд, гражданско-правовая квалификация сделки как дарения между коммерческими организациями влечет ее ничтожность. В результате вопрос о применении норм НК РФ в данном случае подниматься не должен, так как этот документ не регулирует гражданские правоотношения, относящиеся к недействительности сделок.

Судебно-арбитражная практика

Свернуть Показать

Судебная практика знает случаи, когда организации использовали положение подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ в целях передачи денежных средств в рамках холдинга между организациями, не имеющими отношения друг к другу напрямую. Получив средства от материнской организации, общество сразу же передавало их своей «дочке», которая от первоначальной организации никак не зависела. При передаче этих средств напрямую пришлось бы учесть доход в виде безвозмездно полученного имущества согласно п. 8 ст. 250 НК РФ, а налогоплательщик этого избегал. Таким образом, цель данных сделок состояла не в финансировании дочернего общества, а в уклонении от уплаты налога на прибыль. Похожая схема применялась ОАО «НК «ЮКОС». Чем это закончилось - известно всем. В качестве примера можно привести постановление ФАС МО от 11.12.2006 г., 18.12.2006 г. № КА-А40/12056-06 по делу № А40-31508/06-116-182.

Анализ указанных выше способов финансирования деятельности хозяйственных обществ позволяет сделать следующие выводы:

1. внесение имущества в уставный капитал при оплате долей или акций не влечет неблагоприятных налоговых последствий, но большой размер УК может быть невыгоден по иным причинам;
2. вклады в имущество ООО и АО имеют налоговые последствия в виде учета такого имущества в качестве доходов при определении базы по налогу на прибыль, за исключением случаев, когда они приняты от материнской или дочерней организации либо физического лица - мажоритарного участника или акционера;
3. безвозмездная передача средств должна осуществляться с соблюдением норм ст. 575 ГК РФ о запрете дарения между коммерческими организациями и целесообразна при наличии признаков подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ (передача средств от материнской или дочерней организации либо физического лица - мажоритарного участника или акционера).

Таким образом, наиболее предпочтительными способами финансирования обществ из рассмотренных в настоящей статье являются внесение имущества в счет оплаты долей или акций по цене выше их номинальной стоимости (разница между ценой оплаты доли или акции и номинальной стоимостью последних не облагается налогом на прибыль и не приводит к раздуванию УК) и передача денежных средств в рамках холдинга в соответствии с подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ при соблюдении нормы ГК РФ о запрете дарения между коммерческими организациями.